재무보고를 위한 개념체계... K-IFRS

재무보고를 위한 개념체계... K-IFRS

개념체계의 위상과 목적

'재무보고를 위한 개념체계'(이하, '개념체계'라 한다.)는 일반목적재무보고의 목적과 개념을 서술한다.

'개념체계'의 목적은 다음과 같다.

⑴ 한국회계기준위원회(이하 '회계기준위원회'라 한다)가 일관된 개념에 기반하여 한국채택국제회계기준(이하, '회계기준'이라 한다.)을 제·개정하는 데 도움을 준다.

⑵ 특정 거래나 다른 사건에 적용할 회계기준이 없거나 회계기준에서 회계정책 선택이 허용되는 경우에 재무제표 작성자가 일관된 회계정책을 개발하는 데 도움을 준다.

⑶ 모든 이해관계자가 회계기준을 이해하고 해석하는 데 도움을 준다.

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'개념체계'는 회계기준이 아니다.

따라서 이 '개념체계'의 어떠한 내용도 회계기준이나 회계기준의 요구사항에 우선하지 아니한다.

일반목적재무보고의 목적을 달성하기 위해 회계기준위원회는 '개념체계'의 관점에서 벗어난 요구사항을 정하는 경우가 있을 수 있다.

만약, 회계기준위원회가 그러한 사항을 정한다면, 해당 기준서의 결론도출근거에 그러한 일탈에 대해 설명할 것이다.

'개념체계'는 회계기준위원회가 관련 업무를 통해 축적한 경험을 토대로 수시로 개정될 수 있다.

'개념체계'가 개정되었다고 자동으로 회계기준이 개정되는 것은 아니다.

회계기준을 개정하기로 결정한 경우, 회계기준위원회는 정규절차에 따라 의제에 프로젝트를 추가하고 해당 회계기준에 대한 개정안을 개발할 것이다.

'개념체계'는 회계기준위원회의 공식 임무에 기여한다.

이 임무는 전 세계 금융시장에 투명성, 책임성, 효율성을 제공하는 회계기준을 개발하는 것이다.

회계기준위원회의 업무는 세계 경제에서의 신뢰, 성장, 장기적 금융안정을 조성함으로써 공공이익에 기여하는 것이다. 개념체계는 다음과 같은 회계기준을 위한 기반을 제공한다.

⑴ 투자자와 그 밖의 시장참여자가 정보에 입각한 경제적 의사결정을 내릴 수 있도록 재무정보의 국제적 비교가능성과 정보의 질을 향상시킴으로써 투명성에 기여한다.

⑵ 자본제공자와 자본수탁자 간의 정보 격차를 줄임으로써 책임성을 강화한다.

'개념체계'에 기반한 회계기준은 경영진의 책임을 묻기 위한 필요한 정보를 제공한다.

국제적으로 비교가능한 정보의 원천으로서 이 회계기준은 전 세계 규제기관에게도 매우 중요하다.

⑶ 투자자에게 전 세계의 기회와 위험을 파악하도록 도움을 주어 자본 배분을 향상시킴으로써 경제적 효율성에 기여한다.

기업이 개념체계에 기반한 신뢰성 있는 단일의 회계 언어를 사용하면 자본비용이 낮아지고 국제보고 비용이 절감된다.

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제1장 일반목적재무보고의 목적

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서론

일반목적재무보고의 목적은 '개념체계'의 기초를 형성한다.

'개념체계'의 다른 측면들―유용한 재무정보의 질적특성과 원가제약, 보고기업 개념, 재무제표의 요소, 인식과 제거, 측정, 표시와 공시―은 그 목적에서 논리적으로 전개된다.

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일반목적재무보고의 목적, 유용성 및 한계

일반목적재무보고의 목적은 현재 및 잠재적 투자자, 대여자와 그 밖의 채권자가 기업에 자원을 제공하는 것과 관련된 의사결정을 할 때 유용한 보고기업 재무정보를 제공하는 것이다. 그 의사결정은 다음을 포함한다.

⑴ 지분상품 및 채무상품의 매수, 매도 또는 보유

⑵ 대여 및 기타 형태의 신용 제공 또는 결제

⑶ 기업의 경제적자원 사용에 영향을 미치는 경영진의 행위에 대한 의결권 또는 영향을 미치는 권리 행사

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문단 1.2에 기술된 의사결정은 현재 및 잠재적 투자자, 대여자와 그 밖의 채권자가 기대하는 수익, 예를 들어, 배당, 원금 및 이자의 지급 또는 시장가격의 상승에 의존한다.

투자자, 대여자와 그 밖의 채권자의 수익에 대한 기대는 기업에 유입될 미래 순현금유입의 금액, 시기 및 불확실성(전망) 및 기업의 경제적자원에 대한 경영진의 수탁책임에 대한 그들의 평가에 달려 있다.

현재 및 잠재적 투자자, 대여자와 그 밖의 채권자는 그러한 평가에 도움을 주는 정보를 필요로 한다.

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문단 1.3에 기술된 평가를 하기 위하여 현재 및 잠재적 투자자, 대여자와 그 밖의 채권자는 다음의 정보를 필요로 한다.

⑴ 기업의 경제적자원, 기업에 대한 청구권 및 그러한 자원과 청구권의 변동(문단 1.12~1.21 참조)

⑵ 기업의 경영진과 이사회가 기업의 경제적자원 사용에 대한 그들의 책임을 얼마나 효율적이고 효과적으로 이행했는지 여부 (문단 122~123 참조)

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많은 현재 및 잠재적 투자자, 대여자 및 그 밖의 채권자는 정보를 제공하도록 보고기업에 직접 요구할 수 없고, 그들이 필요로 하는 재무정보의 많은 부분을 일반목적재무보고서에 의존해야만 한다.

따라서 그들이 일반목적재무보고서의 대상이 되는 주요이용자이다.

그러나 일반목적재무보고서는 현재 및 잠재적 투자자, 대여자와 그 밖의 채권자가 필요로 하는 모든 정보를 제공하지는 않으며 제공할 수도 없다.

그 이용자들은, 예를 들어, 일반 경제적 상황 및 기대, 정치적 사건과 정치 풍토, 산업 및 기업 전망과 같은 다른 원천에서 입수한 관련 정보를 고려할 필요가 있다.

일반목적재무보고서는 보고기업의 가치를 보여주기 위해 고안된 것이 아니다.

그러나 그것은 현재 및 잠재적 투자자, 대여자와 그 밖의 채권자가 보고기업의 가치를 추정하는 데 도움이 되는 정보를 제공한다.

각 주요이용자의 정보수요 및 욕구는 다르고 상충되기도 한다.

회계기준위원회는 회계기준을 제정할 때 최대 다수의 주요이용자 수요를 충족하는 정보를 제공하기 위해 노력할 것이다.

그러나 공통된 정보수요에 초점을 맞춘다고 해서 보고기업으로 하여금 주요이용자의 특정 일부집단에게 가장 유용한 추가 정보를 포함하지 못하게 하는 것은 아니다.

보고기업의 경영진도 해당 기업에 대한 재무정보에 관심이 있다.

그러나 경영진은 필요로 하는 재무정보를 내부에서 구할 수 있기 때문에 일반목적재무보고서에 의존할 필요가 없다.

그 밖의 당사자들, 예를 들어 규제기관 그리고(투자자, 대여자와 그 밖의 채권자가 아닌) 일반대중도 일반목적재무보고서가 유용하다고 여길 수 있다.

그렇더라도 일반목적재무보고서는 이러한 그 밖의 집단을 주요 대상으로 한 것이 아니다.

재무보고서는 정확한 서술보다는 상당 부분 추정, 판단 및 모형에 근거한다.

'개념체계'는 그 추정, 판단 및 모형의 기초가 되는 개념을 정한다.

이 개념은 회계기준위원회와 재무보고서의 작성자가 노력을 기울이는 목표이다.

대부분의 목표가 그러하듯 이상적 재무보고에 대한 '개념체계'의 비전은 적어도 단기간 내에 완전히 달성될 가능성은 낮다.

거래와 그 밖의 사건을 분석하는 새로운 방식을 이해하고, 수용하며, 실행하는 데 시간이 걸릴 것이기 때문이다. 그러나 재무보고가 그 유용성을 개선하기 위해 발전해야 한다면 지향할 목표를 수립해야 하는 것은 필수적이다.

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보고기업의 경제적자원, 청구권 그리고 자원 및 청구권의 변동에 관한 정보

일반목적재무보고서는 보고기업의 재무상태에 관한 정보, 즉 기업의 경제적자원 및 보고기업에 대한 청구권에 관한 정보를 제공한다.

재무보고서는 보고기업의 경제적자원과 청구권을 변동시키는 거래와 그 밖의 사건의 영향에 대한 정보도 제공한다.

이 두 유형의 정보는 기업에 대한 자원 제공 관련 의사결정에 유용한 투입요소를 제공한다.

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경제적자원 및 청구권

보고기업의 경제적자원 및 청구권의 성격 및 금액에 대한 정보는 이용자들이 보고기업의 재무적 강점과 약점을 식별하는 데 도움을 줄 수 있다.

이 정보는 이용자들이 보고기업의 유동성과 지급능력, 추가적인 자금조달의 필요성 및 그 자금조달이 얼마나 성공적일지를 평가하는 데 도움을 줄 수 있다.

이 정보는 이용자들이 기업의 경제적자원에 대한 경영진의 수탁책임을 평가하는 데에도 도움이 될 수 있다.

현재 청구권에 대한 우선순위와 지급 요구사항에 대한 정보는 이용자들이 기업에 대한 청구권이 있는 자들에게 미래 현금흐름이 어떻게 분배될 것인지를 예측하는 데 도움이 된다.

다른 유형의 경제적자원은 미래 현금흐름에 대한 보고기업의 전망에 관한 이용자들의 평가에 다르게 영향을 미친다.

어떤 미래 현금흐름은 수취채권과 같은 현재의 경제적자원에서 직접 발생한다.

다른 현금흐름은 재화나 용역을 생산하고 고객에게 판매하기 위해 몇 가지 자원을 결합하여 사용하는 데에서 발생한다.

비록 그 현금흐름을 개별적인 경제적자원(또는 청구권)과 관련지을 수 없더라도 재무보고서의 이용자들은 보고기업의 영업에 이용가능한 자원의 성격과 금액을 알 필요가 있다.

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경제적자원 및 청구권의 변동

보고기업의 경제적자원 및 청구권의 변동은 그 기업의 재무성과(문단 1.17~1.20 참조), 그리고 채무상품이나 지분상품의 발행과 같은 그 밖의 사건이나 거래(문단 1.21 참조)에서 발생한다.

보고기업의 미래 순현금유입액에 대한 전망과 기업의 경제적자원에 대한 경영진의 수탁책임을 올바르게 평가하기 위하여 정보이용자는 이 두 가지 변동을 구별할 수 있는 능력이 필요하다.

보고기업의 재무성과에 대한 정보는 그 기업의 경제적자원에서 해당 기업이 창출한 수익을 이용자들이 이해하는 데 도움을 준다.

기업이 창출한 수익에 대한 정보는 이용자들이 기업의 경제적자원에 대한 경영진의 수탁책임을 평가하는 데 도움을 줄 수 있다.

특히 미래 현금흐름의 불확실성을 평가하는 데 있어서는 그 수익의 변동성 및 구성요소에 대한 정보도 역시 중요하다.

보고기업의 과거 재무성과와 그 경영진이 수탁책임을 어떻게 이행했는지에 대한 정보는 기업의 경제적자원에서 발생하는 미래 수익을 예측하는 데 일반적으로 도움이 된다.

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발생기준 회계가 반영된 재무성과

발생기준 회계는 거래와 그 밖의 사건 및 상황이 보고기업의 경제적자원 및 청구권에 미치는 영향을, 비록 그 결과로 발생하는 현금의 수취와 지급이 다른 기간에 이루어지더라도, 그 영향이 발생한 기간에 보여준다.

이것이 중요한 이유는 보고기업의 경제적자원과 청구권 그리고 기간 중 변동에 관한 정보는 그 기간의 현금 수취와 지급만의 정보보다 기업의 과거 및 미래 성과를 평가하는 데 더 나은 근거를 제공하기 때문이다.

한 기간의 보고기업의 재무성과에 투자자와 채권자에게서 직접 추가 자원을 획득(문단 1.21 참조)한 것이 아닌 경제적자원 및 청구권의 변동이 반영된 정보는 기업의 과거 및 미래 순현금유입 창출 능력을 평가하는 데 유용하다.

이 정보는 보고기업이 이용가능한 경제적자원을 증가시켜온 정도, 그리고 그 결과로 투자자와 채권자에게서 직접 추가 자원을 획득하지 않고 영업을 통하여 순현금유입을 창출할 수 있는 능력을 증가시켜온 정도를 보여준다.

보고기업의 한 기간의 재무성과에 대한 정보는 이용자들이 기업의 경제적자원에 대한 경영진의 수탁책임을 평가하는 데에도 도움을 줄 수 있다.

한 기간의 보고기업의 재무성과에 대한 정보는 시장가격 또는 이자율의 변동과 같은 사건이 기업의 경제적자원 및 청구권을 증가시키거나 감소시켜 기업의 순현금유입 창출 능력에 영향을 미친 정도도 보여줄 수 있다.

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과거 현금흐름이 반영된 재무성과

한 기간의 보고기업의 현금흐름에 대한 정보는 이용자들이 기업의 미래 순현금유입 창출 능력을 평가하고 기업의 경제적자원에 대한 경영진의 수탁책임을 평가하는 데에도 도움이 된다.

이 정보는 채무의 차입과 상환, 현금배당 등 투자자에 대한 현금 분배 그리고 기업의 유동성이나 지급능력에 영향을 미치는 그 밖의 요인에 대한 정보를 포함하여, 보고기업이 어떻게 현금을 획득하고 사용하는지 보여준다.

현금흐름에 대한 정보는 이용자들이 보고기업의 영업을 이해하고, 재무활동과 투자활동을 평가하며, 유동성이나 지급능력을 평가하고, 재무성과에 대한 그 밖의 정보를 해석하는 데 도움이 된다.

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재무성과에 기인하지 않은 경제적자원 및 청구권의 변동

보고기업의 경제적자원 및 청구권은 채무상품이나 지분상품의 발행과 같이 재무성과 외의 사유로도 변동될 수 있다.

이러한 유형의 변동에 관한 정보는 보고기업의 경제적자원 및 청구권이 변동된 이유와 그 변동이 미래 재무성과에 주는 의미를 이용자들이 완전히 이해하는 데 필요하다.

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기업의 경제적자원 사용에 관한 정보

보고기업의 경영진이 기업의 경제적자원을 얼마나 효율적이고 효과적으로 사용하는 책임을 이행하고 있는지에 대한 정보는 이용자들이 해당 자원에 대한 경영자의 수탁책임을 평가할 수 있도록 도움을 준다.

그러한 정보는 미래에 얼마나 효율적이고 효과적으로 경영진이 기업의 경제적자원을 사용할 것인지를 예측하는 데에도 유용하다.

따라서 그 정보는 미래 순현금유입에 대한 기업의 전망을 평가하는데 유용할 수 있다.

기업의 경제적자원 사용에 대한 경영진의 책임의 예로는 가격과 기술 변화와 같은 경제적 요인들의 불리한 영향으로부터 해당 자원을 보호하고, 기업이 적용해야 하는 법률, 규제, 계약조항을 준수하도록 보장하는 것을 들 수 있다.

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제2장 유용한 재무정보의 질적특성

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서론

이 장에서 논의되는 유용한 재무정보의 질적특성은 재무보고서에 포함된 정보(재무정보)에 근거하여 보고기업에 대한 의사결정을 할 때 현재 및 잠재적 투자자, 대여자와 그 밖의 채권자에게 가장 유용할 정보의 유형을 식별하는 것이다.

재무보고서는 보고기업의 경제적자원, 보고기업에 대한 청구권 그리고 그 자원 및 청구권에 변동을 일으키는 거래와 그 밖의 사건 및 상황의 영향에 대한 정보를 제공한다(이 정보는 '개념체계' 안에서 '경제적 현상에 대한 정보'라 한다.).

일부 재무보고서는 보고기업에 대한 경영진의 기대 및 전략과 기타 유형의 미래전망 정보에 대한 설명 자료도 포함하고 있다.

유용한 재무정보의 질적특성은 그 밖의 방법으로 제공되는 재무정보 뿐만 아니라 재무제표에서 제공되는 재무정보에도 적용된다.

보고기업의 유용한 재무정보 제공 능력에 대한 포괄적 제약요인인 원가도 이와 마찬가지로 적용된다. 그러나 질적특성과 원가제약요인 적용시의 고려 사항은 정보의 유형별로 달라질 수 있다.

예를 들어, 미래전망 정보에 이를 적용하는 것은 현재의 경제적자원 및 청구권에 관한 정보와 그 자원 및 청구권의 변동에 적용하는 것과 다를 수 있다.

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유용한 재무정보의 질적특성

재무정보가 유용하기 위해서는 목적적합해야 하고 나타내고자 하는 바를 충실하게 표현해야 한다.

재무정보가 비교가능하고, 검증가능하며, 적시성 있고, 이해가능한 경우 그 재무정보의 유용성은 보강된다.

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근본적 질적특성

근본적 질적특성은 목적적합성과 표현충실성이다.

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목적적합성

목적적합한 재무정보는 이용자들의 의사결정에 차이가 나도록 할 수 있다.

정보는 일부 이용자들이 이를 이용하지 않기로 선택하거나 다른 원천을 통하여 이미 이를 알고 있다고 할지라도 의사결정에 차이가 나도록 할 수 있다.

재무정보에 예측가치, 확인가치 또는 이 둘 모두가 있다면 그 재무정보는 의사결정에 차이가 나도록 할 수 있다.

이용자들이 미래 결과를 예측하기 위해 사용하는 절차의 투입요소로 재무정보가 사용될 수 있다면, 그 재무정보는 예측가치를 갖는다. 재무정보가 예측가치를 갖기 위해서 그 자체가 예측치 또는 예상치일 필요는 없다.

예측가치를 갖는 재무정보는 이용자들 자신이 예측하는 데 사용된다.

재무정보가 과거 평가에 대해 피드백을 제공한다면 (과거 평가를 확인하거나 변경시킨다면) 확인가치를 갖는다.

재무정보의 예측가치와 확인가치는 상호 연관되어 있다. 예측가치를 갖는 정보는 확인가치도 갖는 경우가 많다.

예를 들어, 미래 연도 수익의 예측 근거로 사용될 수 있는 당해 연도 수익 정보를 과거 연도에 행한 당해 연도 수익 예측치와 비교할 수 있다.

그 비교 결과는 이용자가 그 과거 예측에 사용한 절차를 수정하고 개선하는 데 도움을 줄 수 있다.

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중요성

특정 보고기업에 대한 재무정보를 제공하는 일반목적재무보고서 (문단 1.5 참조)에 정보를 누락하거나 잘못기재하거나 불분명하게 하여, 이를 기초로 내리는 주요 이용자들의 의사결정에 영향을 줄 것으로 합리적으로 예상할 수 있다면 그 정보는 중요한 것이다.

즉, 중요성은 개별 기업 재무보고서 관점에서 해당 정보와 관련된 항목의 성격이나 규모 또는 이 둘 다에 근거하여 해당 기업에 특유한 측면의 목적적합성을 의미한다.

따라서 회계기준위원회는 중요성에 대한 획일적인 계량 임계치를 정하거나 특정한 상황에서 무엇이 중요한 것인지를 미리 결정할 수 없다.

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표현충실성

재무보고서는 경제적 현상을 글과 숫자로 나타내는 것이다.

재무정보가 유용하기 위해서는 목적적합한 현상을 표현하는 것뿐만 아니라 나타내고자 하는 현상의 실질을 충실하게 표현해야 한다.

많은 경우, 경제적 현상의 실질과 그 법적 형식은 같다.

만약 같지 않다면, 법적 형식에 따른 정보만 제공해서는 경제적 현상을 충실하게 표현할 수 없을 것이다(문단 4.59~4.62 참조).

완벽한 표현충실성을 위해서는 서술에 세 가지의 특성이 있어야 할 것이다.

서술은 완전하고, 중립적이며, 오류가 없어야 할 것이다.

물론 완벽은 이루기 매우 어렵다.

회계기준위원회의 목적은 가능한 한 이러한 특성을 극대화하는 것이다.

완전한 서술은 필요한 기술과 설명을 포함하여 이용자가 서술되는 현상을 이해하는 데 필요한 모든 정보를 포함하는 것이다.

예를 들어, 자산 집합에 대한 완전한 서술은 적어도 집합 내 자산의 특성에 대한 기술과 집합 내 모든 자산의 수량적 서술, 그러한 수량적 서술이 표현하고 있는 기술 내용(예: 역사적 원가 또는 공정가치)을 포함한다.

일부 항목의 경우 완전한 서술은 항목의 질과 성격, 그 항목의 질과 성격에 영향을 줄 수 있는 요인과 상황, 그리고 수량적 서술을 결정하는 데 사용된 절차에 대한 유의적인 사실에 대한 설명을 수반할 수도 있다.

중립적 서술은 재무정보의 선택이나 표시에 편의가 없는 것이다.

중립적 서술은, 이용자들이 재무정보를 유리하게 또는 불리하게 받아들일 가능성을 높이기 위해 편파적이 되거나, 편중되거나, 강조되거나, 경시되거나 그 밖의 방식으로 조작되지 않는다.

중립적 정보는 목적이 없거나 행동에 대한 영향력이 없는 정보를 의미하지 않는다.

오히려 목적적합한 재무정보는 정의상 이용자들의 의사결정에 차이가 나도록 할 수 있는 정보이다.

중립성은 신중을 기함으로써 뒷받침된다.

신중성은 불확실한 상황에서 판단할 때 주의를 기울이는 것이다.

신중을 기한다는 것은 자산과 수익이 과대평가(overstated)되지 않고 부채와 비용이 과소평가(understated)되지 않는 것을 의미한다.

마찬가지로, 신중을 기한다는 것은 자산이나 수익의 과소평가나 부채나 비용의 과대평가를 허용하지 않는다.

그러한 그릇된 평가(misstatements)는 미래 기간의 수익이나 비용의 과대평가나 과소평가로 이어질 수 있다.

신중을 기하는 것이 비대칭의 필요성(예: 자산이나 수익을 인식하기 위해서는 부채나 비용을 인식할 때보다 더욱 설득력 있는 증거가 뒷받침되어야 한다는 구조적인 필요성)을 내포하는 것은 아니다.

그러한 비대칭은 유용한 재무정보의 질적특성이 아니다.

그럼에도 불구하고, 나타내고자 하는 바를 충실하게 표현하는 가장 목적적합한 정보를 선택하려는 결정의 결과가 비대칭성이라면, 특정 회계기준에서 비대칭적인 요구사항을 포함할 수도 있다.

표현충실성은 모든 면에서 정확한 것을 의미하지는 않는다.

오류가 없다는 것은 현상의 기술에 오류나 누락이 없고, 보고 정보를 생산하는 데 사용되는 절차의 선택과 적용 시 절차 상 오류가 없음을 의미한다.

이 맥락에서 오류가 없다는 것은 모든 면에서 완벽하게 정확하다는 것을 의미하지는 않는다.

예를 들어, 관측가능하지 않은 가격이나 가치의 추정치는 정확한지 또는 부정확한지 결정할 수 없다.

그러나 추정치로서 금액을 명확하고 정확하게 기술하고, 추정 절차의 성격과 한계를 설명하며, 그 추정치를 도출하기 위한 적절한 절차를 선택하고 적용하는 데 오류가 없다면 그 추정치의 표현은 충실하다고 할 수 있다.

재무보고서의 화폐금액을 직접 관측할 수 없어 추정해야만 하는 경우에는 측정불확실성(measurement uncertainty)이 발생한다. 합리적인 추정치의 사용은 재무정보의 작성에 필수적인 부분이며, 추정치가 명확하고 정확하게 기술되고 설명되는 한 정보의 유용성을 저해하지 않는다.

측정불확실성이 높은 수준이더라도 그러한 추정치가 무조건 유용한 재무정보를 제공하지 못하는 것은 아니다(문단 2.22 참조).

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근본적 질적특성의 적용

정보가 유용하기 위해서는 목적적합하고 나타내고자 하는 바를 충실하게 표현해야 한다.

목적적합하지 않은 현상에 대한 표현충실성과 목적적합한 현상에 대한 충실하지 못한 표현 모두 이용자들이 좋은 결정을 내리는 데 도움이 되지 않는다.

근본적 질적특성을 적용하기 위한 가장 효율적이고 효과적인 절차는 일반적으로 다음과 같다(보강적 특성과 원가제약요인의 영향을 받지만 이 사례에서는 고려하지 않음).

첫째, 보고기업의 재무정보 이용자들에게 유용할 수 있는 정보의 대상이 되는 경제적 현상을 식별한다.

둘째, 그 현상에 대한 가장 목적적합한 정보의 유형을 식별한다.

셋째, 그 정보가 이용가능한지, 그리고 경제적 현상을 충실하게 표현할 수 있는지 결정한다.

만약 그러하다면, 근본적 질적특성의 충족 절차는 그 시점에 끝난다.

만약 그러하지 않다면, 차선의 목적적합한 유형의 정보에 대해 그 절차를 반복한다.

경우에 따라 경제적 현상에 대한 유용한 정보를 제공한다는 재무보고의 목적을 달성하기 위해 근본적 질적특성 간 절충('trade-off')이 필요할 수도 있다.

예를 들어, 어떤 현상에 대한 가장 목적적합한 정보가 매우 불확실한 추정치일 수 있다.

어떤 경우에는 추정치 산출에 포함된 측정불확실성의 수준이 너무 높아 그 추정치가  현상을 충분히 충실하게 표현할 수 있을지 의심스러울 수 있다.

그러한  경우에는 추정치에 대한 기술과 추정치에 영향을 미치는 불확실성에 대한 설명이 부연된다면 매우 불확실한 추정치도 가장 유용한 정보가 될 수 있다.

그러나 그러한 정보가 현상을 충분히 충실하게 표현할 수 없는 경우에 가장 유용한 정보는 다소 목적적합성이 떨어지지만 측정불확실성이 더 낮은 다른 유형의 추정치일 수 있다.

일부 제한된 상황에서는 유용한 정보를 제공하는 추정치가 없을 수도 있다. 그러한 제한된 상황에서는 추정에 의존하지 않는 정보를 제공해야 할 수 있다.

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보강적 질적특성

비교가능성, 검증가능성, 적시성 및 이해가능성은 목적적합성과 나타내고자 하는 바를 충실하게 표현하는 것 모두를 충족하는 정보의 유용성을 보강시키는 질적특성이다.

보강적 질적특성은 만일 어떤 두 가지 방법이 모두 현상에 대하여 동일하게 목적적합한 정보이고 동일하게 충실한 표현을 제공하는 것이라면 이 두 가지 방법 가운데 어느 방법을 그 현상의 서술에 사용해야 할지를 결정하는 데에도 도움을 줄 수 있다.

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비교가능성

이용자들의 의사결정은, 예를 들어, 투자자산을 매도할지 또는 보유할지, 어느 보고기업에 투자할지를 선택하는 것과 같이, 대안들 중에서 선택을 하는 것이다.

따라서 보고기업에 대한 정보는 다른 기업에 대한 유사한 정보 및 해당 기업에 대한 다른 기간이나 다른 일자의 유사한 정보와 비교될 수 있다면 더욱 유용하다.

비교가능성은 이용자들이 항목 간의 유사점과 차이점을 식별하고 이해할 수 있게 하는 질적특성이다.

다른 질적특성과 달리 비교가능성은 단 하나의 항목에 관련된 것이 아니다.

비교하려면 최소한 두 항목이 필요하다.

일관성은 비교가능성과 관련은 되어 있지만 동일하지는 않다.

일관성은 한 보고기업 내에서 기간 간 또는 같은 기간 동안에 기업 간, 동일한 항목에 대해 동일한 방법을 적용하는 것을 말한다. 비교가능성은 목표이고 일관성은 그 목표를 달성하는 데 도움을 준다.

비교가능성은 통일성이 아니다.

정보가 비교가능하기 위해서는 비슷한 것은 비슷하게 보여야 하고 다른 것은 다르게 보여야 한다.

재무정보의 비교가능성은 비슷한 것을 달리 보이게 하여 보강되지 않는 것처럼, 비슷하지 않은 것을 비슷하게 보이게 한다고 해서 보강되지 않는다.  

근본적 질적특성을 충족하면 어느 정도의 비교가능성은 달성될 수 있을 것이다.

목적적합한 경제적 현상에 대한 표현충실성은 다른 보고기업의 유사한 목적적합한 경제적 현상에 대한 표현충실성과 어느 정도의 비교가능성을 자연히 가져야 한다.

하나의 경제적 현상은 여러 가지 방법으로 충실하게 표현될 수 있으나, 동일한 경제적 현상에 대해 대체적인 회계처리방법을 허용하면 비교가능성이 감소한다.

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검증가능성

검증가능성은 정보가 나타내고자 하는 경제적 현상을 충실히 표현하는지를 이용자들이 확인하는 데 도움을 준다. 검증가능성은 합리적인 판단력이 있고 독립적인 서로 다른 관찰자가 어떤 서술이 표현충실성에 있어, 비록 반드시 완전히 의견이 일치하지는 않더라도, 합의에 이를 수 있다는 것을 의미한다.

계량화된 정보가 검증가능하기 위해서 단일 점추정치이어야 할 필요는 없다. 가능한 금액의 범위 및 관련된 확률도 검증될 수 있다.

검증은 직접 또는 간접으로 이루어질 수 있다.

직접 검증은, 예를 들어, 현금을 세는 것과 같이, 직접적인 관찰을 통하여 금액이나 그 밖의 표현을 검증하는 것을 의미한다.

간접 검증은 모형, 공식 또는 그 밖의 기법에의 투입요소를 확인하고 같은 방법을 사용하여 그 결과를 재계산하는 것을 의미한다.

예를 들어, 투입요소(수량과 원가)를 확인하고 같은 원가흐름가정을 사용(예: 선입선출법 사용)하여 기말 재고자산을 재계산하여 재고자산의 장부금액을 검증하는 것이다.

어느 미래 기간 전까지는 어떤 설명과 미래전망 재무정보를 검증하는 것이 전혀 가능하지 않을 수 있다.

이용자들이 그 정보의 이용 여부를 결정하는 데 도움을 주기 위해서는 일반적으로 기초가 된 가정, 정보의 작성 방법과 정보를 뒷받침하는 그 밖의 요인 및 상황을 공시하는 것이 필요하다.

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적시성

적시성은 의사결정에 영향을 미칠 수 있도록 의사결정자가 정보를 제때에 이용가능하게 하는 것을 의미한다.

일반적으로 정보는 오래될수록 유용성이 낮아진다.

그러나 일부 정보는 보고기간 말 후에도 오랫동안 적시성이 있을 수 있다.

예를 들어, 일부 이용자들은 추세를 식별하고 평가할 필요가 있을 수 있기 때문이다.

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이해가능성

정보를 명확하고 간결하게 분류하고, 특징지으며, 표시하는 것은 정보를 이해가능하게 한다.

일부 현상은 본질적으로 복잡하여 이해하기 쉽지 않다. 그 현상에 대한 정보를 재무보고서에서 제외하면 그 재무보고서의 정보를 더 이해하기 쉽게 할 수 있다.

그러나 그 보고서는 불완전하여 잠재적으로 오도할 수 있다.

재무보고서는 사업활동과 경제활동에 대해 합리적인 지식이 있고, 부지런히 정보를 검토하고 분석하는 이용자들을 위해 작성된다.

때로는 박식하고 부지런한 이용자들도 복잡한 경제적 현상에 대한 정보를 이해하기 위해 자문가의 도움을 받는 것이 필요할 수 있다.

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보강적 질적특성의 적용

보강적 질적특성은 가능한 한 극대화되어야 한다.

그러나 보강적 질적특성은, 정보가 목적적합하지 않거나 나타내고자 하는 바를 충실하게 표현하지 않으면, 개별적으로든 집단적으로든 그 정보를 유용하게 할 수 없다.

보강적 질적특성을 적용하는 것은 어떤 규정된 순서를 따르지 않는 반복적인 과정이다.

때로는 하나의 보강적 질적특성이 다른 질적특성의 극대화를 위해 감소되어야 할 수도 있다.

예를 들어, 새로운 회계기준의 전진 적용으로 인한 비교가능성의 일시적 감소는 장기적으로 목적적합성이나 표현충실성을 향상시키기 위해 감수될 수도 있다. 적절한 공시는 비교가능성의 미비를 부분적으로 보완할 수 있다.

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유용한 재무보고에 대한 원가제약

원가는 재무보고로 제공될 수 있는 정보에 대한 포괄적 제약요인이다.

재무정보의 보고에는 원가가 소요되고, 해당 정보 보고의 효익이 그 원가를 정당화한다는 것이 중요하다.

고려해야 할 몇 가지 유형의 원가와 효익이 있다.

재무정보의 제공자는 재무정보의 수집, 처리, 검증 및 전파에 대부분의 노력을 기울인다.

그러나 이용자들은 궁극적으로 수익 감소의 형태로 그 원가를 부담한다.

재무정보의 이용자들에게도 제공된 정보를 분석하고 해석하는 데 원가가 발생한다.

필요한 정보가 제공되지 않으면, 그 정보를 다른 곳에서 얻거나 그것을 추정하기 위한 추가적인 원가가 이용자들에게 발생한다.

목적적합하고 나타내고자 하는 바가 충실하게 표현된 재무정보를 보고하는 것은 이용자들이 더 확신을 가지고 의사결정하는 데 도움이 된다.

이것은 자본시장이 더 효율적으로 기능하도록 하고, 경제 전반적으로 자본비용을 감소시킨다.

개별 투자자, 대여자와 그 밖의 채권자도 더 많은 정보에 근거한 의사결정을 함으로써 효익을 얻는다.

그러나 모든 이용자가 목적적합하다고 보는 모든 정보를 일반목적재무보고서에서 제공하는 것은 가능하지 않다.

원가제약요인을 적용함에 있어서, 회계기준위원회는 특정 정보를 보고하는 효익이 그 정보를 제공하고 사용하는 데 발생한 원가를 정당화할 수 있을 것인지 평가한다.

제안된 회계기준을 제정하는 과정에 원가제약요인을 적용할 때, 회계기준위원회는 그 회계기준의 예상되는 효익과 원가의 성격 및 양에 대하여 재무정보의 제공자, 이용자, 외부감사인, 학계 등으로부터 정보를 구한다.

대부분의 상황에서 평가는 양적 그리고 질적 정보의 조합에 근거한다.

본질적인 주관성 때문에, 재무정보의 특정 항목 보고의 원가 및 효익에 대한 평가는 개인마다 달라진다.

따라서 회계기준위원회는 단지 개별 보고기업과 관련된 것이 아닌, 재무보고 전반적으로 원가와 효익을 고려하려고 노력하고 있다.

그렇다고 원가와 효익의 평가가 모든 기업에 대하여 동일한 보고 요구사항을 정당화하는 것은 아니다.

기업 규모의 차이, 자본 조달 방법(공모 또는 사모)의 차이, 이용자 요구의 차이, 그 밖의 다른 요인 때문에 달리하는 것이 적절할 수 있다.

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제3장 재무제표와 보고기업

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재무제표

제1장과 제2장은 일반목적재무보고서에서 제공하는 정보를 논의하고, 제3장~제8장은 일반목적재무보고서의 특정한 한 형태인 일반목적재무제표에서 제공하는 정보를 논의한다.

재무제표는 재무제표 요소의 정의를 충족하는 ⑴ 보고기업의 경제적자원 ⑵ 보고기업에 대한 청구권 및 ⑶ 경제적자원과 청구권의 변동에 관한 정보를 제공한다(표 4.1 참조).

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재무제표의 목적과 범위

재무제표의 목적은 보고기업에 유입될 미래순현금흐름에 대한 전망과 보고기업의 경제적자원에 대한 경영진의 수탁책임을 평가하는 데 유용한 보고기업의 자산, 부채, 자본, 수익 및 비용에 대한 재무정보를 재무제표이용자들에게 제공하는 것이다(문단 1.3 참조).

이러한 정보는 다음을 통해 제공된다.

⑴ 자산, 부채 및 자본이 인식된 재무상태표

⑵ 수익과 비용이 인식된 재무성과표

⑶ 다음에 관한 정보가 표시되고 공시된 다른 재무제표와 주석

㈎ 인식된 자산, 부채, 자본, 수익 및 비용(문단 5.1 참조), 그 각각의 성격과 인식된 자산 및 부채에서 발생하는 위험에 대한 정보를 포함한다.

㈏ 인식되지 않은 자산 및 부채(문단 5.6 참조), 그 각각의 성격과 인식되지 않은 자산과 부채에서 발생하는 위험에 대한 정보를 포함한다.

㈐ 현금흐름

㈑ 자본청구권 보유자의 출자와 자본청구권 보유자에 대한 분배

㈒ 표시되거나 공시된 금액을 추정하는 데 사용된 방법, 가정과 판단 및 그러한 방법, 가정과 판단의 변경

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보고기간

재무제표는 특정 기간(보고기간)에 대하여 작성되며 다음에 관한 정보를 제공한다.

⑴ 보고기간말 현재 또는 보고기간 중 존재했던 자산과 부채(미인식된 자산과 부채 포함) 및 자본

⑵ 보고기간의 수익과 비용

재무제표이용자들이 변화와 추세를 식별하고 평가하는 것을 돕기 위해, 재무제표는 최소한 직전 연도에 대한 비교정보를 제공한다.

다음 모두에 해당하는 경우에는 미래에 발생할 수 있는 거래 및 사건에 대한 정보(미래전망 정보)를 재무제표에 포함한다.

⑴ 그 정보가 보고기간말 현재 또는 보고기간 중 존재했던 기업의 자산, 부채(미인식 자산이나 부채 포함)나 자본 또는 보고기간의 수익이나 비용과 관련된 경우

⑵ 재무제표이용자들에게 유용한 경우

예를 들어, 미래현금흐름을 추정하여 자산이나 부채를 측정한다면, 그러한 추정 미래현금흐름에 대한 정보는 재무제표이용자들이 보고된 측정치를 이해하는 데 도움을 줄 수 있다.

반적으로 재무제표는 다른 유형의 미래전망 정보(예: 보고기업에 대한 경영진의 기대와 전략에 대한 설명자료)를 제공하지는 않는다.

재무제표의 목적을 달성하기 위해 보고기간 후 발생한 거래 및 그 밖의 사건에 대한 정보를 제공할 필요가 있다면 재무제표에 그러한 정보를 포함한다(문단 3.2 참조).

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재무제표에 채택된 관점

재무제표는 기업의 현재 및 잠재적 투자자, 대여자와 그 밖의 채권자 중 특정 집단의 관점이 아닌 보고기업 전체의 관점에서 거래 및 그 밖의 사건에 대한 정보를 제공한다.

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계속기업가정

재무제표는 일반적으로 보고기업이 계속기업이며 예측가능한 미래에 영업을 계속할 것이라는 가정 하에 작성된다.

따라서 기업이 청산을 하거나 거래를 중단하려는 의도가 없으며, 그럴 필요도 없다고 가정한다.

만약 그러한 의도나 필요가 있다면, 재무제표는 계속기업과는 다른 기준에 따라 작성되어야 한다.

그러한 경우라면, 사용된 기준을 재무제표에 기술한다.

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보고기업

보고기업은 재무제표를 작성해야 하거나 작성하기로 선택한 기업이다.

보고기업은 단일의 실체이거나 어떤 실체의 일부일 수 있으며, 둘 이상의 실체로 구성될 수도 있다.

보고기업이 반드시 법적 실체일 필요는 없다.

한 기업(지배기업)이 다른 기업(종속기업)을 지배하는 경우가 있다.

보고기업이 지배기업과 종속기업으로 구성된다면 그 보고기업의 재무제표를 '연결재무제표'라고 부른다(문단 3.15~3.16 참조).

보고기업이 지배기업 단독인 경우 그 보고기업의 재무제표를 '비연결재무제표'라고 부른다(문단 3.17~3.18 참조).

보고기업이 지배-종속관계로 모두 연결되어 있지는 않은 둘 이상 실체들로 구성된다면 그 보고기업의 재무제표를 '결합재무제표'라고 부른다.

보고기업이 다음 모두에 해당할 경우 보고기업의 적절한 경계를 결정하는 것이 어려울 수 있다.

⑴ 보고기업이 법적 실체가 아니다.

⑵ 지배-종속관계로 연결된 법적 실체들로만 구성되어 있지는 않다.

이 경우, 보고기업의 경계는 보고기업의 재무제표의 주요이용자들의 정보수요에 맞춰 결정한다.

주요이용자들은 목적적합하고 나타내고자 하는 바를 충실하게 표현하는 정보를 필요로 한다.

충실한 표현은 다음 모두를 요구한다.

⑴ 보고기업의 경계에 자의적이거나 불완전한 경제활동의 집합을 포함하지 않는다.

⑵ 보고기업의 경계 내에 경제활동의 해당 집합을 포함하는 것이 중립적 정보를 생산한다.

⑶ 보고기업의 경계가 어떻게 결정되었는지 그리고 보고기업이 무엇으로 구성되는지에 대한 설명을 제공한다.

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연결재무제표와 비연결재무제표

연결재무제표는 단일의 보고기업으로서의 지배기업과 종속기업의 자산, 부채, 자본, 수익 및 비용에 대한 정보를 제공한다.

이 정보는 지배기업의 현재 및 잠재적 투자자, 대여자와 그 밖의 채권자가 지배기업에 유입될 미래현금흐름에 대한 전망을 평가하는 데 유용하다.

그 이유는 지배기업에 유입되는 순현금흐름에 지배기업이 종속기업으로부터 받는 분배가 포함되고, 그러한 분배는 종속기업에 유입되는 순현금흐름에 달려있기 때문이다.

연결재무제표는 특정 종속기업의 자산, 부채, 자본, 수익 및 비용에 대한 별도의 정보를 제공하도록 만들어지지 않았다.

종속기업 자체의 재무제표가 그러한 정보를 제공하기 위해 만들어져 있다.

비연결재무제표는 종속기업에 대해서가 아닌 지배기업의 자산, 부채, 자본, 수익 및 비용에 대한 정보를 제공하도록 만들어졌다.

그러한 정보는 다음의 이유로 지배기업의 현재 및 잠재적 투자자, 대여자와 그 밖의 채권자에게 유용할 수 있다.

⑴ 지배기업에 대한 청구권은 일반적으로 그 보유자에게 종속기업에 대한 청구권을 부여하지 않는다.

⑵ 일부 국가에서는 지배기업의 자본청구권 보유자에게 법적으로 분배될 수 있는 금액이 지배기업의 분배가능 잉여금(distributable reserves)에 달려있다.

지배기업만의 자산, 부채, 자본, 수익 및 비용의 일부 또는 전부에 대한 정보를 제공하는 또 다른 방법은 그러한 정보를 연결재무제표의 주석에 기재하는 것이다.

비연결재무제표에 제공되는 정보는 일반적으로 지배기업의 현재 및 잠재적 투자자, 대여자와 그 밖의 채권자의 정보수요를 충족하기에 충분하지 않다.

따라서 연결재무제표가 요구되는 경우에는 비연결재무제표가 연결재무제표를 대신할 수 없다.

그럼에도 불구하고, 지배기업은 연결재무제표에 추가하여 비연결재무제표를 작성해야 하거나 작성하기로 선택할 수 있다.

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제4장 재무제표 요소

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서론

개념체계에 정의된 재무제표 요소는 다음과 같다.

⑴ 보고기업의 재무상태와 관련된 자산, 부채 및 자본

⑵ 보고기업의 재무성과와 관련된 수익(income) 및 비용

이러한 요소들은 제1장에서 논의된 경제적자원, 청구권 및 경제적자원과 청구권의 변동과 연계되어 있으며, 표 4.1에 정의되어 있다.

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표 4.1–재무제표 요소

제1장에서 논의된 항목	요소	정의 또는 설명
경제적자원	자산	과거사건의 결과로 기업이 통제하는 현재의 경제적자원.
		경제적자원은 경제적효익을 창출할 잠재력을 지닌 권리이다.
청구권	부채	과거사건의 결과로 기업의 경제적자원을 이전해야 하는 현재의무
	자본	기업의 자산에서 모든 부채를 차감한 후의 잔여지분
재무성과를 반영하는 경제적자원 및 청구권의 변동	수익	자본의 증가를 가져오는 자산의 증가나 부채의 감소로서, 자본청구권 보유자의 출자와 관련된 것은 제외
	비용	자본의 감소를 가져오는 자산의 감소나 부채의 증가로서, 자본청구권 보유자에 대한 분배와 관련된 것은 제외

그 밖의 경제적자원 및 청구권의 변동	-	자본청구권 보유자에 의한 출자와 그들에 대한 분배
	-	자본의 증가나 감소를 초래하지 않는 자산이나 부채의 교환

 

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자산의 정의

자산은 과거사건의 결과로 기업이 통제하는 현재의 경제적자원이다.

경제적자원은 경제적효익을 창출할 잠재력을 지닌 권리이다.

이 절에서는 자산의 정의에 대한 세 가지 측면을 설명한다.

⑴ 권리(문단 4.6~4.13 참조)

⑵ 경제적효익을 창출할 잠재력(문단 4.14~4.18 참조)

⑶ 통제(문단 4.19~4.25 참조)

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권리

경제적효익을 창출할 잠재력을 지닌 권리는 다음을 포함하여 다양한 형태를 갖는다.

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⑴ 다른 당사자의 의무에 해당하는 권리(문단 4.39 참조). 예를 들면 다음과 같다.  

㈎ 현금을 수취할 권리  

㈏ 재화나 용역을 제공받을 권리

㈐ 유리한 조건으로 다른 당사자와 경제적자원을 교환할 권리.

이러한 권리에는 예를 들어 현재 유리한 조건으로 경제적자원을 구매하는 선도계약 또는 경제적자원을 구매하는 옵션이 포함된다.  

㈑ 불확실한 특정 미래사건이 발생하면 다른 당사자가 경제적효익을 이전하기로 한 의무로 인해 효익을 얻을 권리(문단 4.37 참조)    

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⑵ 다른 당사자의 의무에 해당하지 않는 권리. 예를 들면 다음과 같다.

㈎ 유형자산 또는 재고자산과 같은 물리적 대상에 대한 권리.

이러한 권리의 예로는 물리적 대상을 사용할 권리 또는 리스제공자산의 잔존가치에서 효익을 얻을 권리가 있다.

㈏ 지적재산 사용권   

많은 권리들은 계약, 법률 또는 이와 유사한 수단에 의해 성립된다.

예를 들어, 기업은 특정 물리적 대상을 보유하거나 리스함으로써 권리를 획득할 수 있고, 채무상품이나 지분상품을 소유하거나 등록된 특허권을 소유함으로써 권리를 획득할 수 있다.

그러나 기업은 그 밖의 방법으로도 권리를 획득할 수 있다. 예를 들면 다음과 같다.

⑴ 공공의 영역(public domain)에 속하지 않는 노하우의 획득이나 창작(문단 4.22 참조)

⑵ 실무 관행, 공개한 경영방침, 특정 성명(서)과 상충되는 방식으로 행동할 수 있는 실제 능력이 없기 때문에 발생하는 다른 당사자의 의무(문단 4.31 참조)

일부 재화나 용역(예: 종업원이 제공한 용역)은 제공받는 즉시 소비된다.

이러한 재화나 용역으로 창출된 경제적효익을 얻을 권리는 기업이 재화나 용역을 소비하기 전까지 일시적으로 존재한다.

기업의 모든 권리가 그 기업의 자산이 되는 것은 아니다.

권리가 기업의 자산이 되기 위해서는, 해당 권리가 그 기업을 위해서 다른 모든 당사자들이 이용가능한 경제적효익을 초과하는 경제적효익을 창출할 잠재력이 있고(문단 4.14~4.18 참조), 그 기업에 의해 통제되어야 한다(문단 4.19~4.25 참조).

예를 들어, 유의적인 원가를 들이지 않고 모든 당사자들이 이용가능한 권리를 보유하더라도 일반적으로 그것은 기업의 자산이 아니다.

그러한 권리의 예로는 토지 위의 도로에 대한 공공권리 또는 공공의 영역(public domain)에 속하는 노하우와 같은 공공재에 접근할 수 있는 권리가 있다.

기업은 기업 스스로부터 경제적효익을 획득하는 권리를 가질 수는 없다. 따라서,

⑴ 기업이 발행한 후 재매입하여 보유하고 있는 채무상품이나 지분상품(예: 자기주식)은 기업의 경제적자원이 아니다.

⑵ 만약 보고기업이 둘 이상의 법적 실체를 포함하는 경우, 그 법적 실체들 중 하나가 발행하고 다른 하나가 보유하고 있는 채무상품이나 지분상품은 그 보고기업의 경제적자원이 아니다.

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원칙적으로 기업의 권리 각각은 별도의 자산이다.

그러나 회계목적상, 관련되어 있는 여러 권리가 단일 자산인 단일 회계단위로 취급되는 경우가 많다(문단 4.48~4.55 참조).

예를 들어, 물리적 대상에 대한 법적소유권은 다음을 포함한 여러 가지 권리를 부여해줄 수 있다.

⑴ 대상을 사용할 권리

⑵ 대상에 대한 권리를 판매할 권리

⑶ 대상에 대한 권리를 담보로 제공할 권리

⑷ 위 ⑴~⑶에 열거되지 않은 그 밖의 권리

많은 경우에 물리적 대상에 대한 법적소유권에서 발생하는 권리의 집합은 단일자산으로 회계처리한다.

개념적으로 경제적자원은 물리적 대상이 아니라 권리의 집합이다.

그럼에도 불구하고, 권리의 집합을 물리적 대상으로 기술하는 것이 때로는 그 권리의 집합을 가장 간결하고 이해하기 쉬운 방식으로 충실하게 표현하는 방법이 된다.

경우에 따라 권리의 존재 여부가 불확실할 수 있다.

예를 들어, 한 기업이 다른 당사자로부터 경제적자원을 수취할 수 있는 권리가 있는지에 대해 서로 분쟁이 있을 수 있다.

그러한 존재불확실성이 해결(예: 법원의 판결)될 때까지 기업은 권리를 보유하는지 불확실하고, 결과적으로 자산이 존재하는지도 불확실하다.(문단 5.14에서는 존재가 불확실한 자산의 인식에 대해 논의한다.)

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경제적효익을 창출할 잠재력

경제적자원은 경제적효익을 창출할 잠재력을 지닌 권리이다.

잠재력이 있기 위해 권리가 경제적효익을 창출할 것이라고 확신하거나 그 가능성이 높아야 하는 것은 아니다.

권리가 이미 존재하고, 적어도 하나의 상황에서 그 기업을 위해 다른 모든 당사자들에게 이용가능한 경제적효익을 초과하는 경제적효익을 창출할 수 있으면 된다.

경제적효익을 창출할 가능성이 낮더라도 권리가 경제적자원의 정의를 충족할 수 있고, 따라서 자산이 될 수 있다.

그럼에도 불구하고, 그러한 낮은 가능성은 자산의 인식 여부(문단 5.15~5.17 참조)와 측정방법을 포함하여, 자산과 관련하여 제공해야 할 정보와 그 정보를 제공하는 방법에 대한 결정에 영향을 미칠 수 있다.

경제적자원은 기업에게 예를 들어, 다음 중 하나 이상을 할 수 있는 자격이나 권한을 부여하여 경제적효익을 창출할 수 있다.

⑴ 계약상 현금흐름 또는 다른 경제적자원의 수취

⑵ 다른 당사자와 유리한 조건으로 경제적자원을 교환

⑶ 예를 들어, 다음과 같은 방식으로 현금유입의 창출 또는 현금유출의 회피

㈎ 경제적자원을 재화의 생산이나 용역의 제공을 위해 개별적으로 또는 다른 경제적자원과 함께 사용

㈏ 경제적자원을 다른 경제적자원의 가치를 증가시키기 위해 사용

㈐ 경제적자원을 다른 당사자에게 리스 제공

⑷ 경제적자원을 판매하여 현금 또는 다른 .

경제적자원을 수취

⑸ 경제적자원을 이전하여 부채를 상환

경제적자원의 가치가 미래경제적효익을 창출할 현재의 잠재력에서 도출되지만, 경제적자원은 그 잠재력을 포함한 현재의 권리이며, 그 권리가 창출할 수 있는 미래경제적효익이 아니다.

예를 들어, 매입한 옵션은 미래의 어떤 시점에 옵션을 행사하여 경제적효익을 창출할 잠재력에서 그 가치가 도출된다.

그러나 경제적자원은 현재의 권리이며, 그 권리는 미래의 어떤 시점에 옵션을 행사할 수 있다는 것이다.

경제적자원은 옵션 행사시 보유자가 받게 될 미래경제적효익이 아니다.

지출의 발생과 자산의 취득은 밀접하게 관련되어 있으나 양자가 반드시 일치하는 것은 아니다.

따라서 기업이 지출한 경우 이는 미래경제적효익을 추구하였다는 증거가 될 수는 있지만, 자산을 취득하였다는 확정적인 증거는 될 수 없다.

마찬가지로 관련된 지출이 없더라도 특정 항목이 자산의 정의를 충족하는 것을 배제하지는 않는다.

예를 들어, 자산은 정부가 기업에게 무상으로 부여한 권리 또는 기업이 다른 당사자로부터 증여받은 권리를 포함할 수 있다.

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통제

통제는 경제적자원을 기업에 결부시킨다.

통제의 존재 여부를 평가하는 것은 기업이 회계처리할 경제적자원을 식별하는 데 도움이 된다.

예를 들어, 기업은 부동산 전체의 소유권에서 발생하는 권리를 통제하지 않고, 부동산 지분에 비례하여 통제할 수 있다.

그러한 경우, 기업의 자산은 통제하고 있는 부동산의 지분이며, 통제하지 않는 부동산 전체의 소유권에서 발생하는 권리는 아니다.

기업은 경제적자원의 사용을 지시하고 그로부터 유입될 수 있는 경제적효익을 얻을 수 있는 현재의 능력이 있다면, 그 경제적자원을 통제한다.

통제에는 다른 당사자가 경제적자원의 사용을 지시하고 이로부터 유입될 수 있는 경제적효익을 얻지 못하게 하는 현재의 능력이 포함된다.

따라서 일방의 당사자가 경제적자원을 통제하면 다른 당사자는 그 자원을 통제하지 못한다.

기업은 경제적자원을 자신의 활동에 투입할 수 있는 권리가 있거나, 다른 당사자가 경제적자원을 그들의 활동에 투입하도록 허용할 권리가 있다면, 그 경제적자원의 사용을 지시할 수 있는 현재의 능력이 있다.

경제적자원의 통제는 일반적으로 법적 권리를 행사할 수 있는 능력에서 비롯된다.

그러나 통제는 경제적자원의 사용을 지시하고 이로부터 유입될 수 있는 효익을 얻을 수 있는 현재의 능력이 기업에게만 있도록 할 수 있는 경우에도 발생할 수 있다.

예를 들어, 기업은 공공의 영역(public domain)에 속하지 않는 노하우에 접근할 수 있고, 그 노하우를 지킬 수 있는 현재능력이 있다면, 그 노하우가 등록된 특허에 의해 보호받지 못하더라도 노하우를 사용할 권리를 통제할 수 있다.

기업이 경제적자원을 통제하기 위해서는 해당 자원의 미래경제적효익이 다른 당사자가 아닌 그 기업에게 직접 또는 간접으로 유입되어야 한다.

통제의 이러한 측면은 모든 상황에서 해당 자원이 경제적효익을 창출할 것이라고 보장할 수 있음을 의미하지는 않는다.

그 대신, 자원이 경제적효익을 창출한다면, 기업은 직접 또는 간접으로 그 경제적효익을 얻을 수 있음을 의미한다.

경제적자원에 의해 창출되는 경제적효익의 유의적인 변동에 노출된다는 것은 기업이 해당 자원을 통제한다는 것을 나타낼 수도 있다.

그러나 그것은 통제가 존재하는지에 대한 전반적인 평가에서 고려해야 할 하나의 요소일 뿐이다.

어떤 경우에는 한 당사자(본인)가 본인을 대신하고 본인을 위해 행동하도록 다른 당사자(대리인)를 고용한다.

예를 들어, 본인은 자신이 통제하는 재화를 판매하기 위해 대리인을 고용할 수 있다.

본인이 통제하는 경제적자원을 대리인이 관리하고 있는 경우, 그 경제적자원은 대리인의 자산이 아니다.

또한 본인이 통제하는 경제적자원을 제삼자에게 이전할 의무가 대리인에게 있는 경우 이전될 경제적자원은 대리인의 것이 아니라 본인의 경제적자원이기 때문에 그 의무는 대리인의 부채가 아니다.

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부채의 정의

부채는 과거사건의 결과로 기업이 경제적자원을 이전해야 하는 현재의무이다.

부채가 존재하기 위해서는 다음의 세 가지 조건을 모두 충족하여야 한다.

⑴ 기업에게 의무가 있다(문단 4.28~4.35 참조).

⑵ 의무는 경제적 자원을 이전하는 것이다(문단 4.36~4.41 참조).

⑶ 의무는 과거사건의 결과로 존재하는 현재의무이다(문단 4.42~4.47 참조).

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의무

부채의 첫 번째 조건은 기업에게 의무가 있다는 것이다.

의무란 기업이 회피할 수 있는 실제 능력이 없는 책무나 책임을 말한다.

의무는 항상 다른 당사자(또는 당사자들)에게 이행해야 한다.

다른 당사자(또는 당사자들)는 사람이나 또 다른 기업, 사람들 또는 기업들의 집단, 사회 전반이 될 수 있다.

의무를 이행할 대상인 당사자(또는 당사자들)의 신원을 알 필요는 없다.

한 당사자가 경제적자원을 이전해야 하는 의무가 있는 경우, 다른 당사자(또는 당사자들)는 그 경제적자원을 수취할 권리가 있다.

그러나 한 당사자가 부채를 인식하고 이를 특정 금액으로 측정해야 한다는 요구사항이 다른 당사자(또는 당사자들)가 자산을 인식하거나 동일한 금액으로 측정해야 한다는 것을 의미하지는 않는다.

예를 들어, 한 당사자의 부채와 이에 상응하는 다른 당사자(또는 당사자들)의 자산에 대해, 서로 다른 인식기준이나 측정 요구사항이 표현하고자 하는 것을 가장 충실히 표현하고 가장 목적적합한 정보를 선택하기 위한 결정이라면, 특정 회계기준은 그러한 서로 다른 기준이나 요구사항을 포함할 수 있다.

많은 의무가 계약, 법률 또는 이와 유사한 수단에 의해 성립되며, 당사자(또는 당사자들)가 채무자에게 법적으로 집행할 수 있도록 한다.

그러나 기업이 실무 관행, 공개한 경영방침, 특정 성명(서)과 상충되는 방식으로 행동할 실제 능력이 없는 경우, 기업의 그러한 실무 관행, 경영방침이나 성명(서)에서 의무가 발생할 수도 있다.

그러한 상황에서 발생하는 의무는 '의제의무'라고 불린다.

일부 상황에서, 경제적자원을 이전하는 기업의 책무나 책임은 기업 스스로 취할 수 있는 미래의 특정 행동을 조건으로 발생한다.

그러한 미래의 특정 행동에는 특정 사업을 운영하는 것, 미래의 특정 시점에 특정 시장에서 영업하는 것 또는 계약의 특정 옵션을 행사하는 것을 포함한다.

이러한 상황에서 기업은 그러한 행동을 회피할 수 있는 실제 능력이 없다면 의무가 있다.

기업이 그 기업을 청산하거나 거래를 중단하는 것으로만 이전을 회피할 수 있고 그 외는 이전을 회피할 수 없다면, 기업의 재무제표가 계속기업 기준으로 작성되는 것이 적절하다는 결론은 그러한 이전을 회피할 수 있는 실제 능력이 없다는 결론도 내포하고 있다.

기업이 경제적자원의 이전을 회피할 수 있는 실제 능력이 있는지를 평가하는 데 사용되는 요소는 기업의 책무나 책임의 성격에 따라 달라질 수 있다.

예를 들어, 이전을 회피할 수 있도록 취하는 행동이 이전하는 것보다 유의적으로 더 불리한 경제적 결과를 가져온다면, 기업은 이전을 회피할 수 있는 실제 능력이 없을 수 있다.

그러나 이전하고자 하는 의도나 높은 이전가능성은 기업이 이전을 회피할 수 있는 실제 능력이 없다고 결론을 내릴 충분한 이유가 되지 않는다.

의무가 존재하는지 불확실한 경우가 있다.

예를 들어, 다른 당사자가 기업의 범법행위 혐의에 대한 보상을 요구하는 경우, 그 행위가 발생했는지, 기업이 그 행위를 했는지 또는 법률이 어떻게 적용되는지가 불확실할 수 있다.

예를 들어, 법원의 판결로 그 존재의 불확실성이 해소될 때까지, 기업이 보상을 요구하는 당사자에게 의무가 있는지, 결과적으로 부채가 존재하는지 여부가 불확실하다(문단 5.14에서 존재가 불확실한 부채의 인식에 대해 논의한다.).

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경제적자원의 이전

부채의 두 번째 조건은 경제적자원을 이전하는 것이 의무라는 것이다.

이 조건을 충족하기 위해, 의무에는 기업이 경제적자원을 다른 당사자(또는 당사자들)에게 이전하도록 요구받게 될 잠재력이 있어야 한다.

그러한 잠재력이 존재하기 위해서는, 기업이 경제적자원의 이전을 요구받을 것이 확실하거나 그 가능성이 높아야 하는 것은 아니다.

예를 들어 불확실한 특정 미래사건이 발생할 경우에만 이전이 요구될 수도 있다.

의무가 이미 존재하고, 적어도 하나의 상황에서 기업이 경제적자원을 이전하도록 요구되기만 하면 된다.

경제적자원의 이전가능성이 낮더라도 의무가 부채의 정의를 충족할 수 있다.

그럼에도 불구하고, 그러한 낮은 가능성은 부채의 인식 여부(문단 5.15~5.17 참조)와 측정방법의 결정을 포함하여, 부채와 관련하여 제공해야 할 정보와 그 정보를 제공하는 방법에 대한 결정에 영향을 미칠 수 있다.

경제적자원을 이전해야하는 의무는 다음의 예를 포함한다.

⑴ 현금을 지급할 의무

⑵ 재화를 인도하거나 용역을 제공할 의무

⑶ 불리한 조건으로 다른 당사자와 경제적자원을 교환할 의무.

예를 들어, 이러한 의무는 현재 불리한 조건으로 경제적자원을 판매하는 선도계약 또는 다른 당사자가 해당 기업으로부터 경제적자원을 구입할 수 있는 옵션을 포함한다.

⑷ 불확실한 특정 미래사건이 발생할 경우 경제적자원을 이전할 의무

⑸ 기업에게 경제적자원을 이전하도록 요구하는 금융상품을 발행할 의무

경제적자원을 수취할 권리가 있는 당사자에게 그 경제적자원을 이전해야 할 의무를 이행하는 대신에, 예를 들어 기업은 다음과 같이 결정하는 경우가 있다.

⑴ 의무를 면제받는 협상으로 의무를 이행

⑵ 의무를 제삼자에게 이전

⑶ 새로운 거래를 체결하여 경제적자원을 이전할 의무를 다른 의무로 대체

문단 4.40에서 기술한 상황에서, 기업은 해당 의무를 이행, 이전 또는 대체할 때까지 경제적자원을 이전할 의무가 있다.

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과거사건으로 생긴 현재의무

부채의 세 번째 조건은 의무가 과거사건의 결과로 존재하는 현재의무라는 것이다.

현재의무는 다음 모두에 해당하는 경우에만 과거사건의 결과로 존재한다.

⑴ 기업이 이미 경제적효익을 얻었거나 조치를 취했고,

⑵ 그 결과로 기업이 이전하지 않아도 되었을 경제적자원을 이전해야 하거나 이전하게 될 수 있는 경우

기업이 얻은 경제적효익의 예에는 재화나 용역이 포함될 수 있다.

기업이 취한 조치(the action taken)의 예에는 특정 사업을 운영하거나 특정 시장에서 영업하는 것이 포함될 수 있다.

기업이 시간이 경과하면서 경제적효익을 얻거나 조치를 취하는 경우, 현재의무는 그 기간 동안 누적될 수 있다.

새로운 법률이 제정되는 경우에는, 그 법률의 적용으로 경제적효익을 얻게 되거나 조치를 취한 결과로, 기업이 이전하지 않아도 되었을 경제적자원을 이전해야 하거나 이전하게 될 수도 있는 경우에만 현재의무가 발생한다.

법률제정 그 자체만으로는 기업에 현재의무를 부여하기에 충분하지 않다.

이와 유사하게, 문단 4.31에서 언급한 기업의 실무 관행, 공개된 경영방침 또는 특정 성명(서)은, 그에 따라 경제적효익을 얻거나 조치를 위한 결과로, 기업이 이전하지 않아도 되었을 경제적자원을 이전해야 하거나 이전하게 될 수도 있는 경우에만 현재의무를 발생시킨다.

미래의 특정 시점까지 경제적자원의 이전이 집행될 수 없더라도 현재의무는 존재할 수 있다.

예를 들어, 계약에서 미래의 특정 시점까지는 지급을 요구하지 않더라도, 현금을 지급해야하는 계약상 부채가 현재 존재할 수 있다.

이와 유사하게, 거래상대방이 미래의 특정 시점까지는 업무를 수행하도록 요구할 수 없더라도, 기업에게는 미래의 특정 시점에 업무를 수행해야 하는 계약상 의무가 현재 존재할 수 있다.

만약 문단 4.43의 조건을 충족하지 못한다면, 즉 기업이 이전하지 않아도 되었을 경제적자원을 이전하도록 요구받거나 요구받을 수 있게 하는 경제적효익의 수취나 조치가 아직 없는 경우, 기업은 경제적자원을 이전해야 하는 현재의무가 없다.

예를 들어, 기업이 종업원의 용역을 제공받는 대가로 종업원에게 급여를 지급하는 계약을 체결한 경우, 기업은 종업원의 용역을 제공받을 때까지 급여를 지급할 현재의무가 없다.

그 전까지 계약은 미이행계약이며, 기업은 미래 종업원 용역에 대해서 미래 급여를 교환하는 권리와 의무를 함께 보유하고 있다(문단 4.56~4.58 참조).

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자산과 부채

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회계단위

회계단위는 인식기준과 측정개념이 적용되는 권리나 권리의 집합, 의무나 의무의 집합 또는 권리와 의무의 집합이다.

인식기준과 측정개념이 자산이나 부채 그리고 관련 수익과 비용에 어떻게 적용될 것인지를 고려하여, 그 자산이나 부채에 대해 회계단위를 선택한다.

어떤 경우에는 인식을 위한 회계단위와 측정을 위한 회계단위를 서로 다르게 선택하는 것이 적절할 수 있다.

예를 들어, 계약은 개별적으로 인식될 수 있지만 계약포트폴리오의 일부로 측정될 수도 있다.

표시와 공시를 위해 자산, 부채, 수익 및 비용은 통합하거나 구성요소로 분리하여야 할 수 있다.

기업이 자산의 일부 또는 부채의 일부를 이전하는 경우, 그 때 회계단위가 변경되어 이전된 구성요소와 잔여구성요소가 별도의 회계단위가 될 수도 있다(문단 5.26~5.33 참조).

유용한 정보를 제공하기 위해 회계단위를 선택하며, 이는 다음을 의미한다.

⑴ 자산이나 부채에 대해 제공된 정보와 이와 관련된 수익과 비용에 대해 제공된 정보는 목적적합해야 한다.

예를 들어 다음과 같은 권리와 의무가 있는 경우, 권리와 의무의 집합을 단일의 회계단위로 취급하는 것이 각각의 권리나 의무를 별도의 회계단위로 취급하는 것보다 더 목적적합한 정보를 제공할 수 있다.

㈎ 별도의 거래 대상이 될 수 없거나 그럴 가능성이 낮다.

㈏ 서로 다른 형식으로 만료(expire)될 수 없거나 그럴 가능성이 낮다.

㈐ 유사한 경제적 특성과 위험을 가지며, 따라서 기업의 미래순현금유입 또는 순현금유출에 대한 전망에 대해 유사한 시사점을 가질 가능성이 높다.

㈑ 기업이 현금흐름을 창출하기 위해 수행하는 사업활동에 함께 사용되며, 그러한 상호의존적인 미래현금흐름의 추정치를 참고하여 측정된다.

⑵ 자산이나 부채에 대해 제공된 정보와 이와 관련된 수익과 비용에 대해 제공된 정보는 발생한 거래나 그 밖의 사건의 실질을 충실하게 표현해야 한다.

따라서 서로 다른 원천에서 발생하는 권리나 의무를 단일 회계단위로 취급하거나 단일의 원천에서 발생하는 권리나 의무를 분리해야 할 수도 있다(문단 4.62 참조).

이와 마찬가지로, 서로 관련 없는 권리나 의무를 충실하게 표현하기 위해, 이들을 별도로 인식하고 측정해야 할 수 있다.

원가가 다른 재무보고 결정을 제약하는 것처럼, 회계단위 선택도 제약한다.

따라서 회계단위를 선택할 때에는, 그 회계단위의 선택으로 인해 재무제표이용자들에게 제공되는 정보의 효익이 그 정보를 제공하고 사용하는데 발생한 원가를 정당화할 수 있는지를 고려하는 것이 중요하다.

일반적으로 자산, 부채, 수익과 비용의 인식 및 측정에 관련된 원가는 회계단위의 크기가 작아짐에 따라 증가한다.

따라서 일반적으로 동일한 원천에서 발생하는 권리 또는 의무는 정보가 더 유용하고 그 효익이 원가를 초과하는 경우에만 분리한다.

권리와 의무 모두 동일한 원천에서 발생하는 경우가 있다.

예를 들어, 일부 계약은 각 당사자의 권리와 의무 모두를 성립시킨다.

그러한 권리와 의무가 상호의존적이고 분리될 수 없다면, 이는 단일한 불가분의 자산이나 부채를 구성하며, 단일의 회계단위를 형성한다.

미이행계약이 그 예이다(문단 4.57 참조). 반대로, 권리가 의무와 분리될 수 있는 경우, 권리와 의무를 별도로 분리하여 하나 이상의 자산과 부채를 별도로 식별하는 것이 적절할 수 있다.

다른 경우에는 분리가능한 권리와 의무를 단일 회계단위로 묶어 단일의 자산이나 부채로 취급하는 것이 더 적절할 수 있다.

단일 회계단위로 권리와 의무의 집합을 처리하는 것은 자산과 부채를 상계하는 것과 다르다(문단 7.10 참조).

가능한 회계단위는 다음을 포함한다.

⑴ 개별 권리 또는 개별 의무

⑵ 단일의 원천(예: 계약)에서 발생하는 모든 권리, 모든 의무 또는 모든 권리와 의무

⑶ 이러한 권리 및(또는) 의무의 하위 집합(예: 유형자산의 한 항목에 포함된 권리집합 중 어떤 하위 집합의 권리의 소비행태가 그 유형자산 항목의 내용연수와 다른 경우에 그러한 권리의 하위 집합)

⑷ 유사한 항목들로 구성된 포트폴리오에서 발생하는 권리 및(또는) 의무의 집합

⑸ 유사하지 않은 항목들로 구성된 포트폴리오에서 발생하는 권리 및(또는) 의무의 집합(예: 단일 거래로 처분될 자산과 부채의 포트폴리오)

⑹ 개별 항목들로 구성된 포트폴리오 내의 특정 위험노출(즉, 여러 항목들로 구성된 포트폴리오에 공통된 위험이 있는 경우, 어떤 측면에서 회계처리할 때에는 포트폴리오 내 그러한 위험에 대한 총노출에 중점을 둘 수 있을 것이다)

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미이행계약

미이행계약은 계약당사자 모두가 자신의 의무를 전혀 수행하지 않았거나 계약당사자 모두가 동일한 정도로 자신의 의무를 부분적으로 수행한 계약이나 그 계약의 일부를 말한다.

미이행계약은 경제적자원을 교환할 권리와 의무가 결합되어 성립된다.

그러한 권리와 의무는 상호의존적이어서 분리될 수 없다.

따라서 결합된 권리와 의무는 단일 자산 또는 단일 부채를 구성한다.

교환조건이 현재 유리할 경우, 기업은 자산을 보유한다.

교환 조건이 현재 불리한 경우에는 부채를 보유한다.

그러한 자산이나 부채가 재무제표에 포함되는지 여부는 그 자산 또는 부채에 대해 선택된 인식기준(제5장 참조)과 측정기준(제6장 참조) 및 손실부담계약인지에 대한 검토(해당되는 경우)에 따라 달라진다.

당사자 일방이 계약상 의무를 이행하면 그 계약은 더 이상 미이행계약이 아니다.

보고기업이 계약에 따라 먼저 수행한다면, 그렇게 수행하는 것은 보고기업의 경제적자원을 교환할 권리와 의무를 경제적자원을 수취할 권리로 변경하는 사건이 된다.

그 권리는 자산이다.

다른 당사자가 먼저 수행하는 경우, 그렇게 수행하는 것은 보고기업의 경제적자원을 교환할 권리와 의무를 경제적자원을 이전할 의무로 변경하는 사건이 된다. 그 의무는 부채이다.

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계약상 권리와 의무의 실질

계약 조건은 계약당사자인 기업의 권리와 의무를 창출한다.

그러한 권리와 의무를 충실하게 표현하기 위해서는 재무제표에 그 실질을 보고한다(문단 2.12 참조).

어떤 경우에는 계약의 법적형식에서 권리와 의무의 실질이 분명하다.

다른 경우에는 그 권리와 의무의 실질을 식별하기 위해서 계약조건, 계약집합이나 일련의 계약을 분석할 필요가 있다.

계약의 모든 조건(명시적 또는 암묵적)은 실질이 없지 않는 한 고려되어야 한다.

암묵적 조건의 예에는 법령에 의해 부과된 의무(예: 고객에게 상품을 판매하기 위해 계약을 체결할 때 부과되는 법정 보증의무)가 포함될 수 있다.

실질이 없는 조건은 무시된다.

조건이 계약의 경제적 측면에서 구별될 수 있는 영향을 미치지 않는다면, 그 조건은 실질이 없다.

실질이 없는 조건의 예에는 다음을 포함할 수 있다.

⑴ 당사자 그 누구도 구속하지 않는 조건

⑵ 권리 보유자가 어떠한 상황에서도 행사할 실제 능력을 갖지 못하는 권리(옵션 포함)

계약의 집합 또는 일련의 계약은 전반적인 상업적 효과를 달성하거나 달성하도록 설계될 수 있다.

그러한 계약의 실질을 보고하려면, 해당 계약의 집합 또는 일련의 계약에서 발생하는 권리와 의무를 단일 회계단위로 처리해야 할 수 있다.

예를 들어, 한 계약의 권리나 의무가 동일한 거래상대방과 동시에 체결된 다른 계약의 모든 권리나 의무를 무효화하는 경우, 두 계약의 결합효과는 어떠한 권리나 의무도 창출하지 않는다.

반대로, 둘 이상의 별도로 체결하는 계약으로 창출될 수 있었을 둘 이상의 권리나 의무의 집합을 단일 계약으로 창출하는 경우, 기업은 권리와 의무를 충실하게 표현하기 위하여 권리나 의무의 집합을 마치 각각 별도의 계약에서 발생한 것처럼 회계처리할 필요가 있을 수 있다(문단 4.48~4.55 참조).

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자본의 정의

자본은 기업의 자산에서 모든 부채를 차감한 후의 잔여지분이다.

자본청구권은 기업의 자산에서 모든 부채를 차감한 후의 잔여지분에 대한 청구권이다.

즉, 부채의 정의에 부합하지 않는 기업에 대한 청구권이다.

그러한 청구권은 계약, 법률 또는 이와 유사한 수단에 의해 성립될 수 있으며, 부채의 정의를 충족하지 않는 한, 다음을 포함한다.

⑴ 기업이 발행한 다양한 유형의 지분

⑵ 기업이 또 다른 자본청구권을 발행할 의무

보통주 및 우선주와 같이 서로 다른 종류의 자본청구권은 보유자에게 서로 다른 권리, 예를 들어 다음 중 일부 또는 전부를 기업으로부터 받을 권리를 부여할 수 있다.

⑴ 배당금(기업이 적격한 보유자에게 배당금을 지불하기로 한 경우)

⑵ 청산 시점에 전액을 청구하거나, 청산이 아닌 시점에 부분적인 금액을 청구하는 자본청구권을 이행하기 위한 대가

⑶ 그 밖의 자본청구권

법률, 규제 또는 그 밖의 요구사항이 자본금 또는 이익잉여금과 같은 자본의 특정 구성요소에 영향을 미치는 경우가 있다.

예를 들어, 그러한 요구사항 중 일부는 분배 가능한 특정 준비금이 충분한 경우에만 자본청구권 보유자에게 분배를 허용한다.

사업활동은 개인기업, 파트너십, 신탁 또는 다양한 유형의 정부 사업체와 같은 실체에서 수행되는 경우가 있다.

그러한 실체에 대한 법률 및 규제 체계는 회사(corporate entities)에 적용되는 체계와 다른 경우가 있다.

예를 들어, 그러한 실체에 대한 자본청구권 보유자에게 분배제한이 거의 없을 수(있더라도 드물게) 있다.

그럼에도 불구하고, 개념체계의 문단 4.63의 자본의 정의는 모든 보고기업에 적용된다.

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수익과 비용의 정의

수익은 자산의 증가 또는 부채의 감소로서 자본의 증가를 가져오며, 자본청구권 보유자의 출자와 관련된 것을 제외한다.

비용은 자산의 감소 또는 부채의 증가로서 자본의 감소를 가져오며, 자본청구권 보유자에 대한 분배와 관련된 것을 제외한다.

이러한 수익과 비용의 정의에 따라, 자본청구권 보유자로부터의 출자는 수익이 아니며 자본청구권 보유자에 대한 분배는 비용이 아니다.

수익과 비용은 기업의 재무성과와 관련된 재무제표 요소이다. 재무제표이용자들은 기업의 재무상태와 재무성과에 대한 정보가 필요하다.

따라서 수익과 비용은 자산과 부채의 변동으로 정의되지만, 수익과 비용에 대한 정보는 자산과 부채에 대한 정보만큼 중요하다.

서로 다른 거래나 그 밖의 사건은 서로 다른 특성을 지닌 수익과 비용을 발생시킨다.

수익과 비용의 서로 다른 특성별로 정보를 별도로 제공하면 재무제표이용자들이 기업의 재무성과를 이해하는 데 도움이 될 수 있다(문단 7.14~7.19 참조).

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제5장 인식과 제거

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인식 절차

인식은 자산, 부채, 자본, 수익 또는 비용과 같은 재무제표 요소 중 하나의 정의를 충족하는 항목을 재무상태표나 재무성과표에 포함하기 위하여 포착하는 과정이다.

인식은 그러한 재무제표 중 하나에 어떤 항목(단독으로 또는 다른 항목과 통합하여)을 명칭과 화폐금액으로 나타내고, 그 항목을 해당 재무제표의 하나 이상의 합계에 포함시키는 것과 관련된다.

자산, 부채 또는 자본이 재무상태표에 인식되는 금액을 '장부금액'이라고 한다.

재무상태표와 재무성과표는 재무정보를 비교가능하고 이해하기 쉽도록 구성한 구조화된 요약으로, 기업이 인식하는 자산, 부채, 자본, 수익 및 비용을 나타낸다.

이러한 요약의 구조상 중요한 특징은 재무제표에 인식하는 금액은 재무제표에 인식될 항목들이 연계되는 총계들과 (해당될 경우) 소계들에 포함된다는 점이다.

인식에 따라 재무제표 요소, 재무상태표 및 재무성과표가 다음과 같이 연계된다(그림 5.1 참조).

⑴ 재무상태표의 보고기간 기초와 기말의 총자산에서 총부채를 차감한 것은 총자본과 같다.

⑵ 보고기간에 인식한 자본변동은 다음과 같이 구성되어 있다.

㈎ 재무성과표에 인식된 수익에서 비용을 차감한 금액

㈏ 자본청구권 보유자로부터의 출자에서 자본청구권 보유자에의 분배를 차감한 금액

하나의 항목(또는 장부금액의 변동)의 인식은 하나 이상의 다른 항목(또는 하나 이상의 다른 항목의 장부금액의 변동)의 인식 또는 제거가 필요하기 때문에 재무제표들은 예를 들어 다음과 같이 연계된다.

⑴ 수익의 인식은 다음과 동시에 발생한다.

㈎ 자산의 최초 인식 또는 자산의 장부금액의 증가

㈏ 부채의 제거 또는 부채의 장부금액의 감소

⑵ 비용의 인식은 다음과 동시에 발생한다.

㈎ 부채의 최초 인식 또는 부채의 장부금액의 증가

㈏ 자산의 제거 또는 자산의 장부금액의 감소

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인식에 따라 재무제표 요소들이 연계되는 방법

거래나 그 밖의 사건에서 발생된 자산이나 부채의 최초 인식에 따라 수익과 관련 비용을 동시에 인식할 수 있다.

예를 들어, 재화의 현금판매에 따라 수익(현금과 같은 자산의 인식으로 발생)과 비용(재화의 판매와 같이 다른 자산의 제거로 발생)을 동시에 인식하게 된다.

수익과 관련 비용의 동시 인식은 때때로 수익과 관련 원가의 대응을 나타낸다.

'재무보고를 위한 개념체계'의 개념을 적용하면 자산과 부채의 변동을 인식할 때, 이러한 대응이 나타난다.

그러나 원가와 수익의 대응은 개념체계의 목적이 아니다.

개념체계는 재무상태표에서 자산, 부채, 자본의 정의를 충족하지 않는 항목의 인식을 허용하지 않는다.

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인식기준

자산, 부채 또는 자본의 정의를 충족하는 항목만이 재무상태표에 인식된다.

마찬가지로 수익이나 비용의 정의를 충족하는 항목만이 재무성과표에 인식된다.

그러나 그러한 요소 중 하나의 정의를 충족하는 항목이라고 할지라도 항상 인식되는 것은 아니다.

요소의 정의를 충족하는 항목을 인식하지 않는 것은 재무상태표 및 재무성과표를 완전하지 않게 하고 재무제표에서 유용한 정보를 제외할 수 있다.

반면에, 어떤 상황에서는 요소의 정의를 충족하는 일부 항목을 인식하는 것이 오히려 유용한 정보를 제공하지 않을 수 있다.

자산이나 부채를 인식하고 이에 따른 결과로 수익, 비용 또는 자본변동을 인식하는 것이 재무제표이용자들에게 다음과 같이 유용한 정보를 모두 제공하는 경우에만 자산이나 부채를 인식한다.

⑴ 자산이나 부채에 대한 그리고 이에 따른 결과로 발생하는 수익, 비용 또는 자본변동에 대한 목적적합한 정보(문단 5.12~5.17 참조)

⑵ 자산이나 부채 그리고 이에 따른 결과로 발생하는 수익, 비용 또는 자본변동의 충실한 표현(문단 5.18~5.25 참조)

원가는 다른 재무보고 결정을 제약하는 것처럼, 인식에 대한 결정도 제약한다.

자산이나 부채를 인식할 때 원가가 발생한다.

재무제표작성자는 자산이나 부채의 목적적합한 측정을 위해 원가를 부담한다.

재무제표이용자들도 제공된 정보를 분석하고 해석하기 위해 원가를 부담한다.

재무제표이용자들에게 제공되는 정보의 효익이 그 정보를 제공하고 사용하는 원가를 정당화할 수 있을 경우에 자산이나 부채를 인식한다.

어떤 경우에는 인식하기 위한 원가가 인식으로 인한 효익을 초과할 수 있다.

자산이나 부채를 인식할 때 효익을 초과하지 않는 원가로 재무제표이용자들에게 유용한 정보를 제공하게 되는 시점을 정확하게 정하는 것은 불가능하다.

무엇이 이용자들에게 유용한지는 항목, 사실, 상황에 따라 다르다.

따라서 항목을 인식할지 여부를 결정할 때 판단이 필요하므로 인식 요구사항이 회계기준 간에 그리고 회계기준 내에서 달라질 필요가 있을 수 있다.

인식에 관한 의사결정을 할 때 자산이나 부채가 인식되지 않을 경우, 제공할 정보를 고려하는 것이 중요하다.

예를 들어, 지출이 발생할 때, 자산이 인식되지 않으면 비용이 인식된다.

어떤 경우에는 시간이 지남에 따라 비용을 인식하는 것이 유용한 정보(예: 재무제표이용자들에게 추세를 식별할 수 있도록 하는 정보)를 제공한다.

자산이나 부채의 정의를 충족하는 항목이 인식되지 않더라도, 기업은 해당 항목에 대한 정보를 주석에 제공해야 할 수도 있다.

재무상태표와 재무성과표(해당되는 경우)에서 제공하는 구조화된 요약에 그 항목이 포함되지 않은 것을 보완하기 위해 그러한 정보를 어떻게 충분히 보여줄 수 있는지를 고려하는 것이 중요하다.

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목적적합성

자산, 부채, 자본, 수익과 비용에 대한 정보는 재무제표이용자들에게 목적적합하다.

그러나 특정 자산이나 부채의 인식과 이에 따른 결과로 발생하는 수익, 비용 또는 자본변동을 인식하는 것이 항상 목적적합한 정보를 제공하는 것은 아닐 수 있다.

예를 들어, 다음과 같은 경우에 그러할 수 있다.

⑴ 자산이나 부채가 존재하는지 불확실하다(문단 5.14 참조).

⑵ 자산이나 부채가 존재하지만 경제적효익의 유입가능성이나 유출가능성이 낮다(문단 5.15~5.17 참조).

문단 5.12에 기술된 하나 이상의 요인이 존재한다고 해서, 인식에 따라 제공된 정보가 반드시 목적적합하지 않다는 결론을 내릴 수는 없다.

또한, 문단 5.12에 기술된 요인 외의 요인들도 결론에 영향을 미칠 수 있다.

인식으로 목적적합한 정보를 제공하는지 여부를 결정하는 것은 단일 요인이 아니다. 여러 요인들의 결합일 수 있다.

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존재불확실성

문단 4.13과 4.35는 자산이나 부채의 존재 여부가 불확실한 경우에 대해 설명한다.

어떤 경우에는 그러한 불확실성은 경제적효익의 유입가능성이나 유출가능성이 낮고 발생가능한 결과의 범위가 매우 광범위한 상황과 결합될 수가 있는데, 이는 자산이나 부채를 반드시 단일 금액으로만 측정하여 인식하는 것이 목적적합한 정보를 제공하지는 않음을 의미할 수 있다.

자산이나 부채가 인식되는지 여부에 관계없이, 이와 관련된 불확실성에 대한 설명정보가 재무제표에 제공되어야 할 수도 있다.

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경제적효익의 낮은 유입가능성과 유출가능성

경제적효익의 유입가능성이나 유출가능성이 낮더라도 자산이나 부채가 존재할 수 있다(문단 4.15와 4.38 참조).

경제적효익의 유입가능성이나 유출가능성이 낮다면, 그 자산이나 부채에 대해 가장 목적적합한 정보는 발생가능한 유입이나 유출의 크기, 발생가능한 시기 및 발생가능성에 영향을 미치는 요인에 대한 정보일 수 있다. 이러한 정보는 일반적으로 주석에 기재한다.

경제적효익의 유입가능성이나 유출가능성이 낮더라도, 자산이나 부채를 인식하는 것이 문단 5.16에 기술된 정보 외의 목적적합한 정보를 제공할 수 있다.

이러한 경우에 해당되는지는 다양한 요인에 따라 달라질 수 있으며, 그 예는 다음과 같다.

⑴ 시장조건에 따른 교환거래에서 자산을 취득하거나 부채가 발생하는 경우, 그 원가는 일반적으로 경제적효익의 유입가능성이나 유출가능성을 반영한다. 따라서 해당 원가는 목적적합한 정보일 수 있으며 일반적으로 쉽게 이용할 수 있다.

또한 자산이나 부채를 인식하지 않으면 교환 시점에 비용이나 수익을 인식하게 되는데, 이는 거래를 충실하게 표현하지 못할 수 있다(문단 5.25⑴ 참조).

⑵ 자산이나 부채가 교환거래가 아닌 사건에서 발생하는 경우, 자산이나 부채를 인식하면 일반적으로 수익이나 비용의 인식을 초래한다.

자산이나 부채로 인해 경제적효익이 유입되거나 유출될 가능성이 낮으면 재무제표이용자들은 그러한 자산과 수익 또는 부채와 비용의 인식을 목적적합한 정보의 제공으로 보지 않을 수 있다.

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표현충실성

특정 자산이나 부채를 인식하는 것은 목적적합한 정보를 제공할 뿐만 아니라 해당 자산이나 부채 및 이에 따른 결과로 발생하는 수익, 비용 또는 자본변동에 대한 충실한 표현을 제공할 경우에 적절하다.

충실한 표현이 제공될 수 있는지는 자산이나 부채와 관련된 측정불확실성의 수준 또는 다른 요인에 의해 영향을 받을 수 있다.

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측정불확실성

자산이나 부채를 인식하기 위해서는 측정을 해야 한다.

많은 경우 그러한 측정은 추정되어야 하며 따라서 측정불확실성의 영향을 받는다.

문단 2.19에서 언급한 바와 같이, 합리적인 추정치의 사용은 재무정보 작성의 필수적인 부분이며 추정치를 명확하고 정확하게 기술하고 설명한다면 정보의 유용성을 훼손하지 않는다.

높은 수준의 측정불확실성이 있더라도 그러한 추정치가 유용한 정보를 반드시 제공하지 못하는 것은 아니다.

경우에 따라 자산이나 부채를 측정하는데 추정과 관련된 불확실성 수준이 너무 높아서, 이러한 추정으로 해당 자산이나 부채 및 이에 따른 결과로 발생하는 수익, 비용 또는 자본의 변동을 충분히 충실하게 표현할 수 있는지 의심스러울 수 있다.

예를 들어, 자산이나 부채를 측정하기 위해 현금흐름기준 측정기법을 사용하여 측정하는 것이 유일한 추정방법이고, 다음 상황 중 하나 이상에 해당하는 경우에는 측정불확실성이 너무 높은 수준일 수 있다.

⑴ 발생가능한 결과가 매우 광범위하고, 각 결과의 가능성을 추정하기가 매우 어렵다.

⑵ 측정치가 다른 결과의 가능성에 대한 추정치의 작은 변화에 매우 민감하다(예: 미래의 현금유입가능성이나 유출가능성은 매우 낮지만, 일단 발생할 경우 이러한 현금유입이나 현금유출의 크기가 매우 클 경우).

⑶ 자산이나 부채를 측정하기 위해 측정대상인 자산이나 부채에만 관련되지 않는 현금흐름에 대한 배분이 요구되고 그것이 매우 어렵거나 매우 주관적이다.

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문단 5.20에 기술된 경우 중 일부는, 추정에 대한 설명과 추정에 영향을 미칠 수 있는 불확실성에 대한 설명을 동반한다면, 불확실성이 높은 추정에 의존하는 측정이 가장 유용한 정보일 수 있다.

이는 특히 그러한 측정이 자산이나 부채에 가장 목적적합한 측정인 경우에 그러할 수 있다.

다른 경우, 그 정보가 자산이나 부채와 이에 따른 결과로 발생하는 수익, 비용 또는 자본변동에 대해 충분히 충실하게 표현하지 못한다면, 비교적 목적적합성은 낮지만 측정불확실성이 낮은 다른 측정치(필요한 기술 및 설명과 함께)가 가장 유용한 정보일 수 있다.

제한된 상황에서 이용가능한(또는 취득할 수 있는) 자산이나 부채의 목적적합한 모든 측정이, 비록 그 측정치를 산출하는 추정치에 대한 설명과 그 추정치에 영향을 미치는 불확실성에 대한 설명을 동반한다 하더라도, 자산이나 부채(그리고 이에 따른 결과로 발생하는 수익, 비용 또는 자본의 변동)에 대한 유용한 정보를 제공하지 못하는 높은 측정불확실성에 영향을 받을 수 있다.

이러한 제한된 상황에서는 자산이나 부채는 인식되지 않을 것이다.

자산이나 부채의 인식 여부와 관계없이, 자산이나 부채를 충실하게 표현하려면, 자산이나 부채의 존재 여부, 측정치 또는 그 결과(궁극적으로 자산이나 부채에서 발생할 경제적 유입 또는 유출의 양 또는 시기)와 관련된 불확실성에 대한 설명정보가 포함되어야 한다(문단 6.60~6.62 참조).

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다른 요소들

인식된 자산, 부채, 자본, 수익 또는 비용의 충실한 표현은 해당 항목의 인식뿐만 아니라 그 항목의 측정 및 표시와 관련 정보의 공시(제6장과 제7장 참조)를 포함한다.

따라서 자산이나 부채의 인식으로 그 자산이나 부채를 충실하게 표현할 수 있는지를 평가할 때, 재무상태표에 이에 대한 설명과 측정뿐만 아니라 다음을 고려할 필요가 있다.

⑴ 결과적으로 발생하는 수익, 비용 및 자본변동에 대한 서술.

예를 들어, 기업이 거래의 대가로 자산을 취득한 경우, 자산을 인식하지 않으면 비용을 인식하게 되고 기업의 이익과 자본을 감소시킬 수 있다.

예를 들어, 어떤 경우에는 기업이 그 자산을 즉시 소비하지 않는다면 그 결과는 기업의 재무상태가 악화되었다고 오해를 유발할 수 있는 표현을 제공할 수 있다.

⑵ 관련 자산과 부채가 인식되는지 여부.

관련 자산과 부채가 인식되지 않으면, 인식은 인식불일치(회계불일치)를 초래할 수 있다.

비록 주석에 설명정보가 제공된다 하더라도, 이러한 경우에 자산이나 부채를 발생시키는 거래나 그 밖의 사건의 전반적인 영향에 대해서 이해가능하거나 충실한 표현을 제공하지 못할 수 있다.

⑶ 자산이나 부채 그리고 이에 따른 결과로 발생하는 수익, 비용 또는 자본변동에 대한 정보의 표시와 공시.

완전한 서술에는 재무제표이용자들이 서술된 경제현상을 이해하는 데 필요한 모든 정보(필요한 모든 기술과 설명을 포함)가 포함된다.

따라서 관련 정보의 표시와 공시는 인식된 금액이 자산, 부채, 자본, 수익 또는 비용을 충실하게 표현할 수 있도록 한다.

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제거

제거는 기업의 재무상태표에서 인식된 자산이나 부채의 전부 또는 일부를 삭제하는 것이다.

제거는 일반적으로 해당 항목이 더 이상 자산 또는 부채의 정의를 충족하지 못할 때 발생한다.

⑴ 자산은 일반적으로 기업이 인식한 자산의 전부 또는 일부에 대한 통제를 상실하였을 때 제거한다.

⑵ 부채는 일반적으로 기업이 인식한 부채의 전부 또는 일부에 대한 현재의무를 더 이상 부담하지 않을 때 제거한다.

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제거에 대한 회계 요구사항은 다음 두 가지를 모두 충실히 표현하는 것을 목표로 한다.

⑴ 제거를 초래하는 거래나 그 밖의 사건 후의 잔여 자산과 부채(그 거래나 그 밖의 사건의 일부로 취득, 발생 또는 창출한 자산이나 부채 포함)

⑵ 그 거래나 그 밖의 사건으로 인한 기업의 자산과 부채의 변동

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문단 5.27에 기술된 목표는 일반적으로 다음에 의해 달성된다.

⑴ 만료되었거나 소비, 회수, 이행 또는 이전된 자산이나 부채를 제거하고, 이에 따른 결과로 발생하는 수익과 비용의 인식. 이하 본 장에서 '이전된 구성요소'라는 용어는 그러한 모든 자산과 부채를 지칭한다.

⑵ 해당될 경우 잔여 자산이나 부채의 계속 인식. 이를 '잔여구성요소'라고 지칭한다.

잔여구성요소는 이전된 구성요소와 별도의 회계단위가 된다.

따라서 제거로 인해 잔여구성요소에 적용되는 측정 요구사항이 변동되지 않는 한, 이전된 구성요소의 제거로 인하여 잔여구성요소에 대한 수익이나 비용은 인식하지 않는다.

⑶ 문단 5.27에 기술된 목표 중 하나 또는 모두를 달성하기 위하여 필요한 경우, 다음 절차 중 하나 이상을 적용한다.

㈎ 재무상태표에서 잔여구성요소를 별도로 표시

㈏ 재무성과표에서 이전된 구성요소의 제거로 인하여 인식된 수익 및 비용을 별도로 표시

㈐ 설명정보를 제공

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어떤 경우에는 기업이 자산이나 부채를 이전하는 것처럼 보일 수 있지만, 그럼에도 불구하고 그 자산이나 부채가 기업의 자산이나 부채로 남아있을 수 있다. 그러한 예는 다음과 같다.

⑴ 기업이 자산을 이전했지만 여전히 그 자산에서 발생할 수 있는 경제적효익 중 유의적인 양(+) 또는 음(-)의 변동에 노출되는 경우, 이는 때때로 기업이 그 자산을 계속 통제할 수 있음을 나타낸다(문단 4.24 참조).

⑵ 기업이 다른 당사자에게 자산을 이전하였으나 그 다른 당사자가 그 기업의 대리인으로서 자산을 보유하고 있는 경우, 양도인은 여전히 자산을 통제한다(문단 4.25 참조).

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문단 5.29에서 기술된 경우, 해당 자산이나 부채를 제거하는 것은 문단 5.27에 기술된 두 가지 목표 중 하나를 달성하지 못하기 때문에 적절하지 않다.

기업이 이전된 구성요소를 더 이상 보유하지 않을 경우, 이전된 구성요소의 제거는 해당 사실을 충실하게 표현한다.

그러나 그러한 경우 중 일부는 문단 5.28⑶에 기술된 절차 중 하나 이상에 의해 뒷받침되더라도, 제거가 거래나 그 밖의 사건으로 인하여 기업의 자산이나 부채가 얼마나 변동됐는지를 충실하게 표현하지 못할 수 있다.

이 경우, 이전된 구성요소의 제거로 인해 기업의 재무상태가 실제 보다 더 유의적으로 변동하였다는 것을 나타낼 수 있다. 예를 들어 다음과 같은 경우에 그러하다.

⑴ 기업이 자산을 이전하면서 동시에 다른 거래를 체결하여 그 자산을 재취득하는 현재의 권리 또는 현재의 의무가 생기는 경우. 그러한 현재의 권리 또는 현재의 의무는 예를 들어 선도계약, 풋옵션 발행 또는 콜옵션 매입에서 발생할 수 있다.

⑵ 기업이 더 이상 통제하지 않는 이전된 구성요소에서 발생될 수 있는 경제적효익 중 유의적인 양(+) 또는 음(-)의 변동에 노출되어 있는 경우

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제거가 문단 5.27에 기술된 두 가지 목표를 달성하기에 충분하지 않은 경우, 문단 5.28⑶에 기술된 하나 이상의 절차에 의해 뒷받침되더라도, 이전된 구성요소를 계속 인식함으로써 두 가지 목표를 달성할 수 있는 경우도 있다.

그 결과는 다음과 같다.

⑴ 거래나 그 밖의 사건의 결과로 잔여구성요소 또는 이전된 구성요소에 대해 수익이나 비용이 인식되지 않는다.

⑵ 자산(또는 부채)의 이전에 따라 수취(또는 지급)한 대금은 대여 받은(또는 대여해 준) 것으로 처리한다.

⑶ 기업이 더 이상 이전된 구성요소로 인한 어떠한 권리나 의무도 보유하고 있지 않다는 사실을 나타내기 위해 재무상태표에 이전된 구성요소를 별도로 표시하거나 설명정보를 제공해야 한다.

마찬가지로 이전 후에 이전된 구성요소에서 발생된 수익이나 비용에 대한 정보를 제공해야 할 수도 있다.

기존 권리나 의무를 줄이거나 없애는 방식으로 계약을 변경할 때가 제거에 대해 의문이 발생하는 경우 중 하나이다.

계약변경에 대한 회계처리방법을 결정할 때, 어떤 회계단위가 변경 후의 잔여 자산과 부채, 그리고 변경으로 인해 기업의 자산과 부채가 어떻게 변동되었는지에 대해서 가장 유용한 정보를 재무제표이용자들에게 제공하는지를 고려할 필요가 있다.

⑴ 계약변경으로 기존 권리나 의무만 없어지는 경우, 그러한 권리나 의무를 제거할지를 결정할 때 문단 5.26~5.32의 논의를 고려한다.

⑵ 계약변경으로 새로운 권리나 의무만 추가되는 경우, 추가된 권리나 의무를 별도의 자산이나 부채로 처리할 것인지 또는 기존 권리 및 의무와 동일한 회계단위의 일부로 처리할 것인지를 결정할 필요가 있다(문단 4.48~4.55 참조).

⑶ 계약변경으로 기존 권리나 의무가 없어지고 새로운 권리나 의무가 추가되는 경우, 그 변경에 대한 각각의 효과와 결합된 효과를 모두 고려할 필요가 있다.

이 경우 일부 계약은 실질적으로 기존 자산이나 부채를 새로운 자산이나 부채로 대체해야 할 정도로 변경된다.

광범위한 변경이라면, 기업은 최초의 자산이나 부채를 제거하고 새로운 자산이나 부채를 인식할 필요가 있다.

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제6장 측정

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서론

재무제표에 인식된 요소들은 화폐단위로 수량화되어 있다.

이를 위해 측정기준을 선택해야 한다.

측정기준은 측정 대상 항목에 대해 식별된 속성(예: 역사적 원가, 공정가치 또는 이행가치)이다.

자산이나 부채에 측정기준을 적용하면 해당 자산이나 부채, 관련 수익과 비용의 측정치가 산출된다.

유용한 재무정보의 질적특성과 원가제약을 고려함으로써 서로 다른 자산, 부채, 수익과 비용에 대해 서로 다른 측정기준을 선택하는 결과가 발생할 수 있을 것이다.

개별 기준서에는 그 기준서에서 선택한 측정기준을 적용하는 방법이 기술될 필요가 있을 것이다.

이 기술에는 다음을 포함할 수 있다.

⑴ 특정 측정기준을 적용하여 측정치를 추정하기 위해 사용할 수 있거나 사용해야 하는 기법의 명시

⑵ 우선하는 측정기준에 의해 제공되는 정보와 유사한 정보를 제공할 수 있는 단순화된 측정 접근법 명시

⑶ 측정기준을 수정할 수 있는 방법의 설명(예: 기업이 부채를 이행하지 못할 가능성(자신의 신용 위험)의 영향을 부채의 이행가치에서 배제)

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측정기준

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역사적 원가

역사적 원가 측정치는 적어도 부분적으로 자산, 부채 및 관련 수익과 비용을 발생시키는 거래나 그 밖의 사건의 가격에서 도출된 정보를 사용하여 자산, 부채 및 관련 수익과 비용에 관한 화폐적 정보를 제공한다.

현행가치와 달리 역사적 원가는 자산의 손상이나 손실부담에 따른 부채와 관련되는 변동을 제외하고는 가치의 변동을 반영하지 않는다(문단 6.7⑶과 6.8⑵ 참조).

자산을 취득하거나 창출할 때의 역사적 원가는 자산의 취득 또는 창출에 발생한 원가의 가치로서, 자산을 취득 또는 창출하기 위하여 지급한 대가와 거래원가를 포함한다. 부채가 발생하거나 인수할 때의 역사적 원가는 발생시키거나 인수하면서 수취한 대가에서 거래원가를 차감한 가치이다.

시장 조건에 따른 거래가 아닌 사건의 결과로 자산을 취득하거나 창출할 때 또는 부채를 발생시키거나 인수할 때(문단 6.80 참조), 원가를 식별할 수 없거나 그 원가가 자산이나 부채에 관한 목적적합한 정보를 제공하지 못할 수 있다.

이러한 경우 그 자산이나 부채의 현행가치가 최초 인식시점의 간주원가로 사용되며 그 간주원가는 역사적 원가로 후속 측정할 때의 시작점으로 사용된다.

자산의 역사적 원가는 다음의 상황을 나타내기 위하여 필요하다면 시간의 경과에 따라 갱신되어야 한다.

⑴ 자산을 구성하는 경제적자원의 일부 또는 전부의 소비(감가상각 또는 상각)

⑵ 자산의 일부 또는 전부를 소멸시키면서 받는 대금

⑶ 자산의 역사적 원가의 일부 또는 전부를 더 이상 회수할 수 없게 하는 사건(손상)의 영향

⑷ 자산의 금융요소를 반영하는 이자의 발생

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부채의 역사적 원가는 다음을 반영하기 위하여 필요하다면 시간의 경과에 따라 갱신되어야 한다.

⑴ 부채의 일부 또는 전부의 이행(예: 부채의 일부 또는 전부를 소멸시키는 지급이나 재화를 인도할 의무의 이행)

⑵ 부채의 이행에 필요한 경제적자원을 이전해야 하는 의무의 가치를 증가(손실 부담 한도까지)시키는 사건의 영향. 부채의 역사적 원가가 부채를 이행할 의무를 더 이상 충분히 반영하지 못한다면 그러한 부채는 손실 부담 부채이다.

⑶ 부채의 금융요소를 반영하는 이자의 발생

역사적 원가 측정기준을 금융자산과 금융부채에 적용하는 한 가지 방법은 상각후원가로 측정하는 것이다.

금융자산과 금융부채의 상각후원가는 최초 인식 시점에 결정된 이자율로 할인한 미래현금흐름 추정치를 반영한다.

변동금리상품의 경우, 할인율은 변동금리의 변동을 반영하기 위해 갱신된다.

금융자산과 금융부채의 상각후원가는 이자의 발생, 금융자산의 손상 및 수취 또는 지급과 같은 후속 변동을 반영하기 위해 시간의 경과에 따라 갱신된다.

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현행가치

현행가치 측정치는 측정일의 조건을 반영하기 위해 갱신된 정보를 사용하여 자산, 부채 및 관련 수익과 비용의 화폐적 정보를 제공한다.

이러한 갱신에 따라 자산과 부채의 현행가치는 이전 측정일 이후의 변동, 즉 현행가치에 반영되는 현금흐름과 그 밖의 요소의 추정치의 변동을 반영한다(문단 6.14~6.15, 6.20 참조).

역사적 원가와는 달리, 자산이나 부채의 현행가치는 자산이나 부채를 발생시킨 거래나 그 밖의 사건의 가격으로부터 부분적으로라도 도출되지 않는다.

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현행가치 측정기준은 다음을 포함한다.

⑴ 공정가치(문단 6.12~6.16 참조)

⑵ 자산의 사용가치 및 부채의 이행가치(문단 6.17~6.20 참조)

⑶ 현행원가(문단 6.21~6.22 참조)

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공정가치

공정가치는 측정일에 시장참여자 사이의 정상거래에서 자산을 매도할 때 받거나 부채를 이전할 때 지급하게 될 가격이다.

공정가치는 기업이 접근할 수 있는 시장의 참여자 관점을 반영한다.

시장참여자가 경제적으로 최선의 행동을 한다면 자산이나 부채의 가격을 결정할 때 사용할 가정과 동일한 가정을 사용하여 그 자산이나 부채를 측정한다.

일부의 경우, 공정가치는 활성시장에서 관측되는 가격으로 직접 결정될 수 있다.

다른 경우에는 다음의 요인을 모두 반영하는 측정기법(예: 현금흐름기준 측정기법)을 사용하여 간접적으로 결정된다(문단 6.91~6.95 참조).

⑴ 미래현금흐름 추정치

⑵ 측정 대상 자산이나 부채에 대한 미래현금흐름의 추정 금액이나 시기가 그 현금흐름에 내재된 불확실성으로 인해 변동할 가능성

⑶ 화폐의 시간가치

⑷ 현금흐름에 내재된 불확실성을 부담하는 것에 대한 가격(위험 할증 또는 위험 할인).

불확실성을 부담하기 위한 가격은 그 불확실성의 정도에 따라 달라진다.

이러한 가격은 투자자들이 일반적으로 현금흐름이 확실한 자산(부채)보다 현금흐름이 불확실한 자산(부채)을 취득하는(인수하는) 데 더 적은(많은) 금액을 지급(요구)할 것이라는 사실도 반영한다.

⑸ 그 밖의 요소(예: 상황에 따라 시장참여자들이 유동성을 고려한다면 그 유동성)

문단 6.14⑵와 문단 6.14⑷에 언급된 요인에는 상대방이 기업에 대한 부채를 이행하지 못하거나(신용위험), 기업이 자신의 부채를 이행하지 못할 가능성(자신의 신용위험)이 포함된다.

공정가치는 자산이나 부채를 발생시킨 거래나 그 밖의 사건의 가격으로부터 부분적이라도 도출되지 않기 때문에, 공정가치는 자산을 취득할 때 발생한 거래원가로 인해 증가하지 않으며 부채를 발생시키거나 인수할 때 발생한 거래원가로 인해 감소하지 않는다.

또한 공정가치는 자산의 궁극적인 처분이나 부채의 이전 또는 결제에서 발생할 거래원가를 반영하지 않는다.

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사용가치와 이행가치

사용가치는 기업이 자산의 사용과 궁극적인 처분으로 얻을 것으로 기대하는 현금흐름 또는 그 밖의 경제적효익의 현재가치이다.

이행가치는 기업이 부채를 이행할 때 이전해야 하는 현금이나 그 밖의 경제적자원의 현재가치이다.

이러한 현금이나 그 밖의 경제적자원의 금액은 거래상대방에게 이전되는 금액뿐만 아니라 기업이 그 부채를 이행할 수 있도록 하기 위해 다른 당사자에게 이전해야 할 것으로 기대하는 금액도 포함한다.

사용가치와 이행가치는 미래현금흐름에 기초하기 때문에 자산을 취득하거나 부채를 인수할 때 발생하는 거래원가는 포함하지 않는다.

그러나 사용가치와 이행가치에는 기업이 자산을 궁극적으로 처분하거나 부채를 이행할 때 발생할 것으로 기대되는 거래원가의 현재가치가 포함된다.

사용가치와 이행가치는 시장참여자의 가정보다는 기업 특유의 가정을 반영한다.

일부 경우에 실무에서 시장참여자가 사용할 가정과 기업이 자체적으로 사용하는 가정 간에는 차이가 거의 없을 것이다.

사용가치와 이행가치는 직접 관측될 수 없으며 현금흐름기준 측정기법으로 결정된다(문단 6.91~6.95 참조).

사용가치와 이행가치는 문단 6.14의 공정가치에 대해 기술한 것과 동일한 요소를 반영하지만 시장참여자의 관점보다는 기업 특유의 관점을 반영한다.

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현행원가

자산의 현행원가는 측정일 현재 동등한 자산의 원가로서 측정일에 지급할 대가와 그 날에 발생할 거래원가를 포함한다.

부채의 현행원가는 측정일 현재 동등한 부채에 대해 수취할 수 있는 대가에서 그 날에 발생할 거래원가를 차감한다.

현행원가는 역사적 원가와 마찬가지로 유입가치이다.

이는 기업이 자산을 취득하거나 부채를 발생시킬 시장에서의 가격을 반영한다.

이런 이유로, 현행원가는 유출가치인 공정가치, 사용가치 또는 이행가치와 다르다.

그러나 현행원가는 역사적 원가와 달리 측정일의 조건을 반영한다.

일부의 경우, 현행원가는 활성시장에서 가격을 관측하여 직접 결정할 수 없으며 다른 방법을 통해 간접적으로 결정해야 한다.

예를 들어, 새로운 자산에 대한 가격만을 이용할 수 있는 경우, 기업이 보유하여 사용하고 있는 자산의 현행원가는 자산의 현재 연령과 상태를 반영하기 위해 새로운 자산의 현재 가격을 조정하여 추정해야 할 수도 있다.

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특정 측정기준에 의해 제공되는 정보

측정기준을 선택할 때 측정기준이 재무상태표와 재무성과표에서 만들어 낼 정보의 성격을 고려하는 것이 중요하다.

이러한 정보에 대해서는 표 6.1에서 요약하고, 문단 6.24~6.42에서 추가로 설명한다.

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역사적 원가

역사적 원가는 자산이나 부채를 발생시킨 거래나 그 밖의 사건의 가격에서 도출된 정보를 적어도 부분적으로 사용하기 때문에, 역사적 원가로 자산이나 부채를 측정하여 제공하는 정보는 재무제표이용자들에게 목적적합할 수 있다.

일반적으로, 기업이 시장 조건에 따라 최근 거래에서 자산을 취득한다면, 기업은 그 자산이 최소한 자산의 원가를 회수하는 데 충분한 경제적효익을 제공할 것으로 기대한다. 마찬가지로, 시장 조건에 따른 최근 거래의 결과로 부채를 발생시키거나 인수한다면, 기업은 일반적으로 부채를 이행하기 위해 경제적자원을 이전해야 하는 의무의 가치가 수취한 대가에서 거래원가를 차감한 가치를 초과하지 않을 것으로 기대한다.

따라서 이러한 경우에 자산이나 부채를 역사적 원가로 측정하는 것은 자산과 부채를 발생시킨 거래의 가격과 자산이나 부채 모두에 대한 목적적합한 정보를 제공한다.

역사적 원가는 자산의 소비와 손상을 반영하여 감소하기 때문에, 역사적 원가로 측정된 자산에서 회수될 것으로 예상되는 금액은 적어도 장부금액과 같거나 장부금액보다 크다.

마찬가지로, 부채의 역사적 원가는 손실부담이 되는 경우 증가하기 때문에 부채를 이행하기 위하여 필요한 경제적자원을 이전할 의무의 가치는 부채의 장부금액을 초과하지 않는다.

금융자산 외의 자산을 역사적 원가로 측정할 경우, 일부 또는 전체 자산의 소비 또는 매각은 그러한 사용 또는 매각된 일부 또는 전체 자산의 역사적 원가로 측정된 비용을 발생시킨다.

자산의 매각으로 발생하는 비용은 자산의 매각대가를 수익(income)으로 인식할 때 동시에 인식한다.

수익과 비용의 차이는 매각으로 인한 이익이다.

자산의 소비로 발생하는 비용은 이익에 관한 정보를 제공하기 위해 관련 수익과 비교할 수 있다.

마찬가지로, 금융부채 외의 부채가 발생하거나 대가의 교환으로 인수되고 역사적 원가로 측정되는 경우, 부채의 전부 또는 일부의 이행에 따라 이행된 부분에 대해 수취한 대가의 가치로 측정된 수익(income)이 발생한다.

그 수익과 부채의 이행으로 발생한 비용의 차이는 이행에서 생기는 이익이다.

즉시 소비되는 재화와 용역(문단 4.8 참조)을 포함하여 매각이나 소비되는 자산의 원가에 대한 정보와 수취한 대가에 대한 정보는 예측가치를 가질 수 있다.

이 정보는 미래에 재화(기업이 현재 보유하고 있지 않은 재화 포함)나 용역을 판매함에 따른 미래의 이익을 예측하는 투입변수로 사용하고, 이에 따라 미래순현금유입에 대한 기업의 전망을 평가하는 데 사용될 수 있다.

미래현금흐름에 대한 기업의 전망을 평가하기 위해, 재무제표이용자들은 종종 이미 보유하고 있는 재화에서 이익을 창출할 것이라는 전망뿐만 아니라, 여러 기간에 걸쳐 미래 이익을 창출할 수 있는 기업의 전망에 초점을 맞춘다.

역사적 원가로 측정한 수익과 비용은 재무제표이용자들에게 현금흐름이나 이익에 관한 그들의 종전 예측에 대해 피드백을 제공하기 때문에 확인가치를 가질 수 있다.

판매하거나 사용한 자산의 원가에 관한 정보는 기업의 경영진이 그 기업의 경제적자원을 사용하는 책임을 얼마나 효율적이고 효과적으로 수행했는지를 평가하는 데 도움이 될 수 있다.

이와 비슷한 이유에서, 상각후원가로 측정하는 자산(부채)에서 가득(발생)하는 이자에 대한 정보는 예측가치와 확인가치를 가질 수 있다.

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현행가치

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공정가치

공정가치로 자산과 부채를 측정하여 제공하는 정보는 예측가치를 가질 수 있다.

공정가치는 미래현금흐름의 금액, 시기 및 불확실성에 대한 시장참여자의 현재 기대를 반영하기 때문이다.

이러한 기대치는 시장참여자의 현재 위험선호도를 반영하는 방식으로 가격에 반영된다.

이러한 정보는 또한 종전 기대에 대한 피드백을 제공함으로써 확인가치를 가질 수 있다.

시장참여자의 현재 기대를 반영한 수익과 비용은 미래의 수익과 비용을 예측할 때 투입요소로 사용될 수 있기 때문에 예측가치가 있을 수 있다.

이러한 수익과 비용은 기업의 경영진이 그 기업의 경제적자원을 사용하는 책임을 얼마나 효율적이고 효과적으로 수행했는지를 평가하는 데 도움이 될 수 있다.

자산이나 부채의 공정가치 변동은 문단 6.14에서 식별된 다양한 요인들에 의해 발생할 수 있다.

이러한 요인들이 서로 다른 특성을 지닐 때, 이러한 요인들로 인한 수익과 비용을 개별적으로 식별하는 것은 재무제표이용자들에게 유용한 정보를 제공할 수 있다(문단 7.14⑵ 참조).

기업이 한 시장에서 자산을 취득하고 다른 시장(기업이 자산을 매각하고자 하는 시장)의 가격을 이용하여 공정가치를 결정한다면, 이 두 시장의 가격 차이는 공정가치를 처음 결정할 때 수익으로 인식된다.

공정가치를 측정할 때 사용되는 가격의 원천인 시장에서 거래가 발생하는 경우, 자산의 매각이나 부채의 이전에 대한 대가는 일반적으로 그 자산이나 부채의 공정가치와 유사한 금액일 것이다.

이러한 경우, 자산이나 부채를 공정가치로 측정한다면 거래원가의 효과가 중요하지 않는 한 매각이나 이전시점에 발생하는 순이익이나 순손실은 일반적으로 작을 것이다.

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사용가치와 이행가치

사용가치는 자산의 사용과 궁극적인 처분으로부터 발생하는 추정현금흐름의 현재가치에 관한 정보를 제공한다.

이 정보는 미래순현금유입에 대한 예상치를 평가하는 데 사용할 수 있기 때문에 예측가치를 가질 수 있다.

이행가치는 부채의 이행에 필요한 추정 현금흐름의 현재가치에 관한 정보를 제공한다.

따라서 이행가치는 부채가 이전되거나 협상으로 결제될 때보다는 특히 이행될 경우에 예측가치를 가질 수 있다.

사용가치나 이행가치 추정치가 미래현금흐름의 금액, 시기와 불확실성으로 추정된 정보와 결합되어 갱신될 경우, 갱신된 추정치는 사용가치나 이행가치의 종전 추정치에 관한 피드백을 제공하기 때문에 확인가치를 가질 수 있다.

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현행원가

현행원가로 측정한 자산과 부채에 관한 정보는 현행원가가 측정일 현재 동등한 자산을 취득하거나 창출할 수 있는 원가를 반영하거나, 동등한 부채를 발생시키거나 인수하기 위해 수취할 대가를 반영하기 때문에 목적적합할 수 있다.

역사적 원가와 마찬가지로 현행원가는 소비된 자산의 원가나 부채의 이행에서 생기는 수익에 관한 정보를 제공한다.

이 정보는 현재 이익을 도출하는 데 사용될 수 있으며 미래 이익을 예측하는 데 사용될 수 있다.

역사적 원가와 달리 현행원가는 소비하거나 이행하는 시점의 일반적인 가격을 반영한다.

가격 변동이 유의적일 경우, 현행원가를 기반으로 한 이익은 역사적 원가를 기반으로 한 이익보다 미래 이익을 예측하는 데 더 유용할 수 있다.

소비에 대한 현행원가(또는 이행에 따른 현재 수익)를 보고하기 위해, 보고기간의 장부금액 변동을 소비에 대한 현행원가(또는 이행에 따른 현재 수익)와 가격변동 효과로 나누어야 한다.

가격변동 효과는 때로는 '보유이익' 또는 '보유손실'로 불린다.

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표 6.1-특정 측정기준에 의해 제공되는 정보 요약

재무상태표
	역사적 원가	공정가치 (시장-참여자 가정)	사용가치 (기업-특유 가정)⑴	현행원가
장부금액	사용되지 않았거나 수취하지 않은 범위 내에서 회수 가능한 역사적 원가 (거래원가 포함), (금융요소가 있다면, 그 금융요소에서 발생한 이자 포함)	자산을 매도하면서 수취하게 될 가격(처분시 발생할 거래원가 차감전)	자산의 사용과 궁극적인 처분에서 발생할 미래현금흐름의현재가치(처분시에 발생할 거래원가의 현재가치 차감 후)	사용되지 않았거나 수취하지 않은 범위 내에서 회수가능한 현행원가(거래원가 포함)
최초인식⑵	-	취득한 자산에 대해 지급한 대가와 공정가치의 차이⑶ 　 자산 취득시 거래원가	취득한 자산에 대해 지급한 대가와 사용가치의 차이 자산 취득시 거래원가	-
자산의 처분 또는 소비⑷, (5)	자산의 매각 또는 사용시 역사적 원가와 동일한 비용 　 수취한 수익(총액 또는 순액으로 표시될 수 있음) 　 자산 매각시의 거래원가에 해당하는 비용	자산의 매각 또는 사용시 공정가치와 동일한 비용 　 수취한 수익(총액 또는 순액으로 표시될 수 있음) 　 자산 매각시의 거래원가에 해당하는 비용	자산의 매각 또는 사용시 사용가치와 동일한 비용 　 수취한 수익(총액 또는 순액으로 표시될 수 있음)	자산의 매각 또는 사용시 현행원가와 동일한 비용 　 　 수취한 수익(총액 또는 순액으로 표시될 수 있음) 　 자산 매각시의 거래원가에 해당하는 비용
이자수익	역사적 이자율(변동금리부 자산인 경우 갱신된 역사적 이자율) 에 따라 산정된 이자수익	공정가치의 변동을 수익과 비용에 반영 　 (별도로 식별할 수 있음)	사용가치의 변동을 수익과 비용에 반영 　 (별도로 식별할 수 있음)	현행 이자율에 따라 산정된 이자수익
손상	역사적 원가를 더 이상 회수할 수 없기 때문에 발생하는 비용	공정가치의 변동을 수익과 비용에 반영 (별도로 식별할 수 있음)	사용가치의 변동을 수익과 비용에 반영 (별도로 식별할 수 있음)	현행원가를 더 이상 회수할 수 없기 때문에 발생하는 비용
가치변동	인식하지 않음(손상을 반영하는 경우제외). 금융자산의 경우 추정된 현금흐름의 변동으로 인한 수익과 비용	공정가치의 변동을 수익과 비용에 반영	사용가치의 변동을 수익과 비용에 반영	가격변동 효과를 반영한 수익과 비용(보유이익과 보유손실)

⑴ 이 열은 사용가치가 측정기준으로 사용되는 경우에 제공되는 정보를 요약한다.

그러나 문단 6.75에서 설명하는 바와 같이, 사용가치는 정기적으로 재측정하기 위한 실무적인 측정기준이 아닐 수 있다.

⑵ 시장조건에 따라 취득하지 않은 자산을 최초 인식할 때 수익이나 비용이 발생할 수 있다.

⑶ 자산을 취득하는 시장이 그 자산의 공정가치를 측정할 때 사용되는 가격의 원천인 시장과 다를 경우 수익이나 비용이 발생할 수 있다.

⑷ 자산의 소비는 일반적으로 매출원가, 감가상각 또는 상각으로 보고된다.

⑸ 수취한 수익은 종종 수취한 대가와 동일하지만, 관련 부채에 사용된 측정기준에 따라 달라질 것이다.

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측정기준을 선택할 때 고려할 요인

자산이나 부채, 이와 관련된 수익과 비용의 측정기준을 선택할 때, 그 측정기준으로 재무상태표와 재무성과표(문단 6.23~6.42 및 표 6.1 참조)에서 산출할 정보의 성격뿐만 아니라 그 밖의 요인(문단 6.44~6.86 참조)을 고려할 필요가 있다.

대부분의 경우, 어떤 측정기준을 선택해야 하는지를 결정하는 단일의 요인은 없다. 각 요인의 상대적 중요성은 사실과 상황에 따라 달라질 것이다.

측정기준에 의해 제공되는 정보는 재무제표이용자들에게 유용해야 한다.

이를 달성하기 위해서는 정보가 목적적합해야 하고 나타내고자 하는 바를 충실하게 표현해야 한다.

또한, 제공되는 정보는 가능한 한 비교가능하고 검증가능하며 적시성이 있고 이해가능해야 한다.

문단 2.21에서 설명한 바와 같이, 근본적 질적특성을 적용하기 위한 가장 효율적이고 효과적인 절차는 일반적으로 경제적 현상에 대한 가장 목적적합한 정보를 식별해 내는 것일 것이다.

만일 해당 정보가 유용하지 않거나 경제적 현상을 충실하게 표현하는 방법으로 제공될 수 없다면, 그 다음으로 가장 목적적합한 정보의 유형을 고려해야 한다.

문단 6.49~6.76에서는 측정기준을 선택할 때의 질적특성의 역할에 대해 추가적으로 설명한다.

문단 6.49~6.76의 설명은 인식된 자산과 부채의 측정기준을 선택할 때 고려해야 할 요소들에 초점을 맞추고 있다.

또한 이 설명 중 일부는 인식된 항목 또는 인식되지 않은 항목에 대해, 주석으로 제공되는 정보의 측정기준을 선택할 때 적용될 수 있다.

문단 6.77~6.82는 최초 인식 시점에 측정기준을 선택할 때 고려할 추가 요인에 대해 설명한다.

최초 측정기준이 후속적 측정기준과 일치하지 않는 경우, 첫 번째 후속 측정시점에 측정기준의 변경으로 인하여 수익과 비용이 인식될 수도 있다.

이러한 수익과 비용을 인식하는 것은 실제로 이러한 거래나 사건이 발생하지 않았지만 어떤 거래나 그 밖의 사건을 설명하는 것처럼 보일 수 있다.

따라서 자산이나 부채, 관련 수익과 비용에 대한 측정기준의 선택은 최초 측정과 후속 측정 모두를 고려하여 결정된다.

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목적적합성

자산이나 부채, 이와 관련된 수익과 비용의 측정기준에 의해 제공된 정보의 목적적합성은 다음의 영향을 받는다.

⑴ 자산이나 부채의 특성(문단 6.50~6.53 참조)

⑵ 그 자산이나 부채가 미래현금흐름에 어떻게 기여하는지(문단 6.54~6.57 참조)

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자산이나 부채의 특성

측정기준에 의해 제공되는 정보의 목적적합성은 부분적으로 자산이나 부채의 특성, 특히 현금흐름의 변동성, 그리고 자산이나 부채의 가치가 시장요인이나 그 밖의 위험에 민감한지 여부에 따라 달라진다.

자산이나 부채의 가치가 시장요인이나 그 밖의 위험에 민감하다면 그 자산이나 부채의 역사적 원가는 현행가치와 유의적으로 다를 수 있다.

따라서 가치변동에 관한 정보가 재무제표이용자들에게 중요할 경우 역사적 원가는 목적적합한 정보를 제공하지 못할 수 있다.

예를 들어, 상각후원가는 파생금융자산 또는 파생금융부채에 대해 목적적합한 정보를 제공할 수 없다.

또한, 역사적 원가를 사용한다면, 가치의 변동은 가치가 변동할 때가 아니라 처분, 손상 또는 이행과 같은 사건이 발생할 때 보고된다.

이는 자산이나 부채를 보유하는 기간이 아닌 해당 사건이 발생한 때 모든 수익과 비용이 인식된다는 것을 의미하는 것으로 잘못 해석될 수 있다.

또한, 역사적 원가로 측정하면 가치의 변동에 관한 정보를 적시에 제공하지 않기 때문에 그 기준에 따라 보고된 수익과 비용은 보고기간에 자산이나 부채의 보유에서 발생하는 위험에 기업이 노출된 영향을 완전하게 설명하지 못하므로 예측가치와 확인가치가 결여될 수 있다.

자산이나 부채의 공정가치 변동은 시장참여자의 기대 및 위험선호도의 변동을 반영한다.

측정 대상 자산이나 부채의 특성 및 기업의 사업활동의 성격에 따라 이러한 변동을 반영한 정보가 재무제표이용자들에게 예측가치나 확인가치를 항상 제공하지는 못할 수도 있다.

기업의 사업활동이 자산의 매각이나 부채의 이전을 포함하지 않고, 예를 들어, 자산을 단지 사용하거나 계약상 현금흐름의 회수만을 위해 보유하거나 부채를 직접 이행하기 위한 경우가 이에 해당할 수 있다.

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미래현금흐름에 대한 기여

문단 1.14에서 언급한 바와 같이, 일부 경제적자원은 현금흐름을 직접 창출하며, 다른 경우에는 여러 경제적자원이 결합하여 사용되어 현금흐름을 간접적으로 창출한다.

경제적자원을 어떻게 사용하는지, 따라서 자산과 부채가 어떻게 현금흐름을 창출하는지는 기업이 수행하는 사업활동의 성격에 부분적으로 달려있다.

기업의 사업활동이 고객에게 재화나 용역을 생산하고 판매하기 위해 간접적으로 현금흐름을 생산하는 여러 가지 경제적자원을 결합하여 사용하는 경우, 역사적 원가나 현행원가는 그 활동에 목적적합한 정보를 제공할 것이다.

예를 들어, 유형자산은 일반적으로 기업의 다른 경제적자원과 함께 사용된다.

마찬가지로, 재고자산은 일반적으로 기업의 다른 경제적자원을 광범위하게 사용(예: 생산 및 마케팅 활동)하지 않는다면 고객에게 판매될 수 없다.

문단 6.24~6.31과 문단 6.40~6.42는 그러한 자산을 역사적 원가 또는 현행원가로 측정하는 것이 어떻게 그 기간에 달성된 이익을 도출하는 데 사용할 수 있는 목적적합한 정보를 제공할 수 있는지에 대해 설명한다.

독립적으로 그리고, 유의적인 경제적 불이익 없이(예: 유의적인 사업중단 없이) 판매될 수 있는 자산과 같이 현금흐름을 직접 창출하는 자산과 부채의 경우, 가장 목적적합한 정보를 제공하는 측정기준은 미래현금흐름의 금액, 시기와 불확실성의 현재 추정치를 반영한 현행가치일 것이다.

기업의 사업활동이 계약상 현금흐름을 수취하기 위한 목적으로 금융자산과 금융부채를 관리하는 것과 관련된 경우, 상각후원가는 자산에서 가득하는 이자와 부채에서 발생한 이자 간의 이익을 도출하는 데 사용할 수 있는 목적적합한 정보를 제공할 수 있다.

그러나 상각후원가가 유용한 정보를 제공하는지 평가할 때 금융자산이나 금융부채의 특성도 고려해야 한다.

상각후원가는 원금과 이자 외의 요소에 의존하는 현금흐름에 목적적합한 정보를 제공하지 못할 것이다.

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표현충실성

자산과 부채가 어떤 방식으로든 관련된 경우, 해당 자산과 부채에 대해 서로 다른 측정기준을 사용하면 측정불일치(회계불일치)가 발생할 수 있다.

재무제표에 측정불일치가 포함될 경우, 해당 재무제표는 기업의 재무상태와 재무성과의 일부 측면을 충실하게 표현하지 못할 수 있다.

결과적으로, 어떤 상황에서는 관련된 자산과 부채에 동일한 측정기준을 사용함으로써, 재무제표이용자들에게 다른 측정기준을 사용하는 정보보다 유용한 정보를 제공할 수 있다.

이는 특히 어떤 자산이나 부채의 현금흐름이 다른 자산이나 부채의 현금흐름에 직접 관련되어 있을 때에 그러할 수 있다.

문단 2.13과 2.18에서 언급한 바와 같이 완벽하게 충실한 표현에는 오류가 없어야 하지만, 이것은 모든 측면에서 측정이 완벽하게 정확해야 한다는 것을 의미하지는 않는다.

활성시장의 가격을 직접 관측하여 측정할 수 없어 추정해야만 하는 경우에는 측정불확실성이 발생한다.

특정 측정기준과 관련된 측정불확실성의 수준은 그 측정기준으로 제공하는 정보가 기업의 재무상태 및 재무성과를 충실하게 표현하는지에 영향을 줄 수 있다.

측정불확실성의 수준이 높다고 해서 목적적합한 정보를 제공하는 측정기준을 반드시 사용하지 못하는 것은 아니다.

그러나 어떤 경우에는 측정불확실성의 수준이 너무 높아서 측정기준에 의해 제공된 정보가 충분히 충실한 표현을 제공하지 못할 수도 있다(문단 2.22 참조).

이러한 경우에는 목적적합한 정보를 얻을 수 있는 다른 측정기준을 선택하는 것을 고려하는 것이 적절하다.

측정불확실성은 결과불확실성이나 존재불확실성과는 다르다.

⑴ 결과불확실성은 자산이나 부채에서 발생할 경제적효익의 유입이나 유출의 금액 또는 시기에 대한 불확실성이 있을 때 발생한다.

⑵ 존재불확실성은 자산이나 부채의 존재 여부가 불확실할 때 발생한다.

문단 5.12~5.14에서는 자산이나 부채의 존재 여부가 불확실한 경우, 그러한 존재불확실성이 자산이나 부채의 인식 여부에 관한 의사결정에 어떻게 영향을 미칠 수 있는지를 설명한다.

결과불확실성 또는 존재불확실성이 있다면 측정불확실성으로 이어지는 경우도 있다.

그러나 결과불확실성 또는 존재불확실성이 반드시 측정불확실성을 초래하는 것은 아니다.

예를 들어, 활성시장에서 가격을 관측하여 자산의 공정가치를 직접 결정할 수 있는 경우, 비록 자산이 궁극적으로 얼마나 많은 현금을 산출할지 불확실하여 결과불확실성이 있다고 하더라도, 그 공정가치의 측정과 관련된 측정불확실성은 없다.

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보강적 질적특성과 원가제약

보강적 질적특성 중 비교가능성, 이해가능성, 검증가능성 및 원가제약은 측정기준의 선택에 영향을 미친다. 다음 문단들에서 그 의미를 설명한다.

문단 6.69~6.76에서는 특정 측정기준의 의미를 추가로 설명한다. 보강적 질적특성 중 적시성은 측정에 특별한 영향을 미치지 않는다.

원가가 다른 재무보고결정을 제약하는 것처럼 측정기준의 선택도 제약한다.

따라서 측정기준을 선택할 때 그 측정기준에 의해 재무제표이용자들에게 제공되는 정보의 효익이 그 정보를 제공하고 사용하는 데 발생한 원가를 정당화 할 것인지를 고려하는 것이 중요하다.

한 보고기업 내에서 기간 간 또는 같은 기간 동안에 기업 간에 동일 항목에 대해 동일한 측정기준을 일관되게 사용하면 보다 더 비교가능한 재무제표를 작성하는데 도움이 될 수 있다.

측정기준이 변경되면 재무제표의 이해가능성이 감소할 수 있다.

그러나 예를 들어, 변경으로 인해 정보가 보다 목적적합해지는 경우와 같이 이해가능성 감소보다 다른 요소가 더 중요하다면 변경이 정당화 될 수 있다.

변경이 이루어지면 재무제표이용자들은 변경의 영향을 이해하기 위해 설명정보가 필요할 수 있다.

이해가능성은 부분적으로 얼마나 많은 다른 측정기준을 사용하고 있는지와 시간의 경과에 따라 측정기준이 변경되는지 여부에 달려 있다.

일반적으로 전체 재무제표에 더 많은 측정기준을 사용하면, 그에 따른 정보는 더 복잡해져서 이해하기 어려워지고 재무상태표와 재무성과표의 총계 또는 소계는 덜 유용해진다.

그러나 유용한 정보를 제공하기 위해 필요하다면 더 많은 측정기준을 사용하는 것이 적절할 수 있을 것이다.

검증가능성은 가격을 관측하는 것과 같이 직접 또는 모형의 투입요소를 확인하는 것과 같이 간접으로, 독립적으로 확인될 수 있는 측정기준을 사용함으로써 향상된다.

측정을 검증할 수 없는 경우, 재무제표이용자들은 그 측정이 어떻게 결정되었는지 이해하기 위해 설명정보가 필요할 수 있다.

이러한 경우에는 다른 측정기준을 사용하도록 특정하는 것이 필요할 수도 있다.

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역사적 원가

많은 경우에 역사적 원가를 측정하는 것이 현행가치를 측정하는 것보다 더 단순하고 비용이 적게 든다.

또한, 역사적 원가 측정기준을 적용하여 결정한 측정은 일반적으로 잘 이해되며 대부분 검증가능하다.

그러나, 소비를 추정하고 손상차손 또는 손실부담부채를 식별하고 측정하는 것은 주관적일 수 있다.

따라서 때로는 자산이나 부채의 역사적 원가도 현행가치만큼 측정하거나 검증하기 어려울 수 있다.

역사적 원가 측정기준을 사용할 경우, 다른 시점에 취득한 동일한 자산이나 발생한 동일한 부채가 재무제표에 다른 금액으로 보고될 수 있다.

이것은 보고기업의 기간 간 또는 같은 기간의 기업 간 비교가능성을 저하시킬 수 있다.

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현행가치

공정가치는 개별 기업의 관점이 아닌 시장참여자의 관점에서 결정되고 자산이 취득되거나 부채가 발생하는 시점과는 독립적이기 때문에, 공정가치로 측정된 동일한 자산이나 부채는 원칙적으로 동일한 시장에 접근할 수 있는 보고기업에 의해 동일한 금액으로 측정된다.

이는 보고기업의 기간 간 또는 같은 기간의 기업 간 비교가능성을 높일 수 있다.

반대로 사용가치와 이행가치는 개별 기업의 관점을 반영하기 때문에 이러한 측정은 동일한 자산이나 부채를 다른 기업이 보유할 경우 다를 수 있다.

이러한 차이는, 특히 자산이나 부채가 유사한 방식으로 현금흐름에 기여하는 경우, 비교가능성을 저하시킬 수 있다.

자산이나 부채의 공정가치를 활성시장의 가격을 관측하여 직접 결정할 수 있는 경우, 공정가치 측정 과정은 비용이 적게 들고, 단순하며, 이해하기 쉽다. 또한, 공정가치는 직접 관측을 통해 검증될 수 있다.

현금흐름기준 측정기법의 사용을 포함한 평가기법은 활성시장에서 직접 관측할 수 없는 공정가치를 측정하기 위해 필요할 수 있으며, 일반적으로 사용가치나 이행가치를 결정할 때 필요하다. 사용되는 기법에 따라,

⑴ 평가에 필요한 투입요소를 추정하고 평가기법을 적용하는 것은 비용이 많이 들고 복잡할 수 있으며,

⑵ 과정에 투입되는 요소는 주관적일 수 있으며, 투입요소와 과정 자체의 타당성을 검증하는 것이 어려울 수 있다.

결과적으로, 동일한 자산이나 부채의 측정치가 다를 수 있다. 이는 비교가능성을 저하시킬 것이다.

대부분의 경우, 다른 자산과 함께 사용하는 개별 자산의 사용가치는 의미있게 결정할 수 없다.

그 대신에, 자산 집합의 사용가치가 결정되면 그 결과를 개별 자산에 배분해야 할 수도 있다.

이 과정은 주관적이고 자의적일 수 있다.

또한, 자산의 사용가치의 추정치는 의도치 않게 집합 내의 다른 자산과의 시너지 효과가 반영될 수 있다.

따라서 다른 자산과 결합하여 사용하는 자산의 가치를 결정하는 것은 비용이 많이 드는 과정이 될 수 있으며, 그 복잡성과 주관성으로 인해 검증가능성이 저하된다.

이러한 이유로, 사용가치는 그러한 자산을 정기적으로 재측정하기 위한 실무적인 측정기준이 아닐 수 있다.

그러나 예를 들어, 역사적 원가가 완전히 회수가능한지를 판단하기 위해 손상검사에서 사용될 때와 같이 자산의 부정기적 재측정에는 유용할 수 있다.

현행원가 측정기준을 사용할 경우, 다른 시점에 취득하거나 발생한 동일한 자산이나 부채를 재무제표에 같은 금액으로 보고한다.

이는 보고기업의 기간 간 그리고 같은 기간의 기업 간 비교가능성을 향상시킬 수 있다.

그러나 현행원가를 결정하는 것은 복잡하고 주관적이며 비용이 많이 들 수 있다.

예를 들어, 문단 6.22에서 언급한 바와 같이, 기업이 보유하고 있는 자산의 현재 연식과 상태를 반영하기 위해 새로운 자산의 현재가격을 조정하여 자산의 현행원가를 측정해야 할 수도 있다.

또한 기술의 변화와 사업관행의 변화로 인해 많은 자산이 동일한 자산으로 대체되지는 않을 것이다.

따라서 기존 자산과 동등한 자산의 현행원가를 추정하기 위해서는 새로운 자산의 현재가격에 대한 주관적인 조정이 더 필요할 것이다.

또한 현행원가 장부금액의 변동을 소비한 것의 현행원가와 가격변동 효과(문단 6.42 참조)로 나누는 것은 복잡하고 자의적인 가정이 필요할 수 있다.

이러한 어려움 때문에 현행원가 측정치는 검증가능성과 이해가능성이 결여될 수 있다.

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최초 측정에 관련된 특정 요인들

문단 6.43~6.76은 최초 인식이나 후속 측정을 위해 측정기준을 선택할 때 고려할 요인들을 설명한다.

문단 6.78~6.82는 최초 인식 시 고려할 몇 가지 요인을 추가로 설명한다.

최초 인식 시점에, 시장조건에 따른 거래에서 취득한 자산이나 발생한 부채의 원가는 거래원가가 유의적이지 않다면 일반적으로 그 시점의 공정가치와 비슷하다.

그럼에도 불구하고 이 두 금액이 유사하더라도 최초 인식할 때 사용한 측정기준이 무엇인지 기술할 필요가 있다.

역사적 원가를 후속적으로 사용한다면 그 측정기준은 일반적으로 최초 인식 시점에도 적절하다.

마찬가지로 현행가치를 후속적으로 사용한다면 일반적으로 그 측정기준은 최초 인식 시점에도 적절하다.

 최초 인식과 후속 측정에 동일한 측정기준을 사용하면 첫 번째 후속 측정시점에 측정기준의 변경만으로 수익이나 비용을 인식하지 않게 된다(문단 6.48 참조).

기업이 시장조건에 따른 거래를 하면서 다른 자산이나 부채를 이전하는 대가로 자산을 취득하거나 부채를 발생시키는 경우, 취득한 자산이나 발생한 부채의 최초 측정에 의해 그 거래에서 수익이나 비용의 발생 여부가 결정된다.

자산이나 부채를 원가로 측정하는 경우, 이전된 자산이나 부채의 제거로 인해 수익과 비용이 발생하거나 자산이 손상되거나 손실부담부채가 생기는 경우가 아닌 한, 최초 인식 시점에 수익이나 비용이 발생하지 않는다.

시장조건에 따른 거래가 아닌 사건의 결과로 자산을 취득하거나 부채가 발생할 수 있다. 예를 들어 다음과 같다.

⑴ 거래가격이 당사자 간의 관계 또는 당사자 중 일방의 재정적 어려움이나 그 밖의 강박에 의해 영향을 받을 수 있다.

⑵ 자산을 정부가 무상으로 기업에 부여하거나 다른 당사자가 기업에 기부할 수 있다.

⑶ 부채가 법령이나 규정에 의해 부과될 수 있다.

⑷ 위반행위로 인해 보상하거나 벌과금을 납부할 부채가 발생할 수 있다.

이러한 경우, 취득한 자산이나 발생한 부채를 역사적 원가로 측정하는 것은 거래나 그 밖의 사건에서 발생하는 기업의 자산과 부채 및 수익이나 비용을 충실하게 표현하지 못할 수도 있다.

따라서 취득한 자산이나 발생한 부채를 문단 6.6에서 설명한 간주원가로 측정하는 것이 적절할 수 있다.

간주원가와 지급하거나 수취한 대가와의 차이는 최초 인식 시점에 수익과 비용으로 인식될 것이다.

시장조건에 따른 거래가 아닌 사건으로 인해 자산을 취득하거나 부채가 발생한 경우, 거래나 그 밖의 사건의 모든 관련 측면을 파악하고 고려해야 한다.

예를 들어, 거래나 그 밖의 사건이 기업의 재무상태표에 미치는 영향과 기업의 재무성과와 관련된 모든 영향의 실질(문단 4.59~4.62 참조)을 충실하게 표현하기 위하여, 다른 자산이나 부채, 자본청구권 보유자의 출자 또는 자본청구권 보유자에 대한 분배로 인식할 필요가 있을 수 있다.

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하나 이상의 측정기준

때로는 문단 6.43~6.76에서 설명한 요인을 고려하면, 기업의 재무상태와 재무성과를 충실히 표현하는 목적적합한 정보를 제공하기 위해 자산이나 부채, 관련된 수익과 비용에 대해 하나 이상의 측정기준이 필요하다는 결론에 이르게 될 수도 있다.

대부분의 경우 그러한 정보를 제공하는 가장 이해하기 쉬운 방법은 다음과 같다.

⑴ 재무상태표상 자산이나 부채, 재무성과표상 관련 수익과 비용 모두에 대해 단일 측정기준을 사용한다.

⑵ 다른 측정기준을 적용한 추가 정보를 주석에 제공한다.

그러나 경우에 따라 다음과 같은 방법으로 그러한 정보를 더 목적적합하게 하거나 기업의 재무상태와 재무성과 모두 보다 충실히 표현할 수 있다.

⑴ 재무상태표상 자산 또는 부채에 대한 현행가치 측정기준의 사용, 그리고

⑵ 손익계산서상 관련 수익 및 비용에 대한 다른 측정기준(문단 7.17~7.18 참조)의 사용.

이러한 측정기준을 선택할 때는 문단 6.43~6.76에서 설명한 요인들을 고려할 필요가 있다.

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이러한 경우, 자산이나 부채의 현행가치 변동으로 인해 발생한 총수익과 총비용은 다음과 같이 분리하여 분류한다(문단 7.14~7.19 참조).

⑴ 손익계산서에는 손익계산서에서 선택한 측정기준을 적용하여 측정한 수익이나 비용을 포함한다.

⑵ 기타포괄손익은 모든 잔여 수익이나 비용을 포함한다.

결과적으로 해당 자산이나 부채와 관련된 누적기타포괄손익은 다음 ㈎와 ㈏의 차이와 동일하다.

㈎ 재무상태표상의 자산이나 부채의 장부금액

㈏ 손익계산서상 선택한 측정기준을 적용한다면 산출되었을 장부금액

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자본의 측정

자본의 총장부금액(총자본)은 직접 측정하지 않는다. 이는 인식된 모든 자산의 장부금액에서 인식된 모든 부채의 장부금액을 차감한 금액과 동일하다.

일반목적재무제표는 기업의 가치를 보여주도록 설계되지 않았기 때문에 자본의 총장부금액은 일반적으로 다음과 동일하지 않을 것이다.

⑴ 기업의 자본청구권에 대한 시가총액

⑵ 계속기업을 전제로 하여 기업 전체를 매각하여 조달할 수 있는 금액

⑶ 기업의 모든 자산을 매각하고 모든 부채를 상환하여 조달할 수 있는 금액

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총자본은 직접 측정하지 않지만, 자본의 일부 종류(문단 4.65 참조)와 자본의 일부 구성요소(문단 4.66 참조)에 대한 장부금액은 직접 측정하는 것이 적절할 수 있다.

그럼에도 불구하고, 총자본은 잔여지분으로 측정되기 때문에 적어도 자본의 한 종류는 직접 측정할 수 없다.

마찬가지로 적어도 자본의 한 구성요소는 직접 측정할 수 없다.

자본의 개별항목 또는 자본의 구성요소의 장부금액은 일반적으로 양(+)의 값이지만 일부 상황에서는 음(-)의 값을 가질 수 있다.

마찬가지로 총자본은 일반적으로 양(+)의 값이지만 어떤 자산과 부채가 인식되는지와 어떻게 측정되는지에 따라 음(-)의 값을 가질 수 있다.

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현금흐름기준 측정기법

때로는 측정치를 직접 관측할 수 없다.

이러한 경우 측정치를 추정하는 한 가지 방법은 현금흐름기준 측정기법을 사용하는 것이다.

이러한 기법은 측정기준이 아니다. 이것은 측정기준을 적용하는 데 사용되는 기법이다.

따라서 이러한 기법을 사용할 때 어떤 측정기준이 사용되는지 그리고 그 기법이 그 측정기준에 적용될 수 있는 요인을 어느 정도 반영하는지 확인하는 것이 필요하다.

예를 들어, 측정기준이 공정가치인 경우, 적용가능한 요인은 문단 6.14에서 설명한 요인이다.

현금흐름기준 측정기법은, 예를 들어, 기업이 부채를 이행하지 못할 가능성(자신의 신용위험)의 영향을 배제하기 위해 수정된 이행가치와 같은 수정된 측정기준을 적용하는 데 사용될 수 있다.

측정기준을 수정하면 재무제표이용자들에게 보다 더 목적적합하거나 재무제표를 작성하거나 이해하는 데 비용이 적게 드는 정보가 될 수 있다.

그러나 수정된 측정기준은 재무제표이용자들이 이해하기에 더 어려울 수도 있다.

결과불확실성(문단 6.61⑴ 참조)은 미래현금흐름의 금액이나 시기에 대한 불확실성에서 발생한다.

이러한 불확실성은 자산과 부채의 중요한 특성이다.

불확실한 미래현금흐름의 추정치를 참조하여 자산이나 부채를 측정할 때 고려해야 할 한 가지 요인은 이러한 현금흐름의 추정 금액 또는 시기의 변동가능성(문단 6.14⑵ 참조)이다.

이러한 변동은 가능한 현금흐름 범위 내에서 단일 금액을 선택할 때 고려된다.

선택한 금액 자체는 때로는 가능한 결과의 금액이지만 항상 그렇지는 않다.

가장 목적적합한 정보를 제공하는 금액은 일반적으로 범위의 중앙 부분의 값(중앙 추정치)(a central estimate) 중 하나이다.

서로 다른 중앙 추정치는 다른 정보를 제공한다. 예를 들어 다음과 같다.

⑴ 기대값(확률가중평균, 통계적 평균이라고도 함)은 전체 범위의 결과를 반영하고 가능성이 높은 결과에 더 많은 가중치를 부여한다.

기대값은 그 자산이나 부채에서 발생하는 현금이나 그 밖의 경제적효익의 궁극적인 유입이나 유출을 예측하기 위한 것이 아니다.

⑵ 일어날 가능성이 일어나지 않을 가능성보다 높은 범위내 최대 금액(통계적 중간값과 유사)은 후속적으로 손실이 일어날 확률이 50% 이하이고 후속적으로 이익이 일어날 확률이 50% 이하임을 나타낸다.

⑶ 가장 가능성이 높은 결과(통계적 최빈값)는 자산이나 부채에서 발생할 가능성이 가장 높은 단일의 궁극적인 유입 또는 유출이다.

중앙 추정치는 미래현금흐름의 추정치들과 그 금액이나 시기의 변동가능성에 따라 달라진다.

중앙 추청치는 궁극적인 결과와 다를 수 있다는 불확실성을 부담하는 것에 대한 가격(즉, 문단 6.14⑷에 설명된 요인)을 반영하지는 않는다.

어떠한 중앙 추정치도 가능한 결과의 범위에 대한 완전한 정보를 제공하지는 않는다.

따라서 이용자들은 가능한 결과의 범위에 대한 정보가 필요할 수 있다.

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제7장 표시와 공시

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정보소통 수단으로서의 표시와 공시

보고기업은 재무제표에 정보를 표시하고 공시함으로써 기업의 자산, 부채, 자본, 수익 및 비용에 관한 정보를 전달한다.

재무제표의 정보가 효과적으로 소통되면 그 정보를 보다 목적적합하게 하고 기업의 자산, 부채, 자본, 수익 및 비용을 충실하게 표현하는 데 기여한다.

또한 이는 재무제표의 정보에 대한 이해가능성과 비교가능성을 향상시킨다. 재무제표의 정보가 효과적으로 소통되려면 다음이 필요하다.

⑴ 규칙에 초점을 맞추기보다는 표시와 공시의 목적과 원칙에 초점을 맞춘다.

⑵ 유사한 항목은 모으고 상이한 항목은 분리하는 방식으로 정보를 분류한다.

⑶ 불필요한 세부사항 또는 과도한 통합에 의해 정보가 가려져서 불분명하게 되지 않도록 통합한다.

원가가 다른 재무보고 결정을 제약하는 것처럼 표시와 공시의 결정도 제약한다.

따라서 표시와 공시를 결정할 때 특정 정보를 표시하거나 공시함으로써 재무제표이용자들에게 제공되는 효익이 그 정보를 제공하고 사용하는 데 드는 원가를 정당화할 수 있는지를 고려하는 것이 중요하다.

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표시와 공시의 목적과 원칙

재무제표의 정보가 쉽고 효과적으로 소통되기 위해 회계기준의 표시와 공시 요구 사항을 개발할 때 다음 사이의 균형이 필요하다.

⑴ 기업의 자산, 부채, 자본, 수익 및 비용을 충실히 표현하는 목적적합한 정보를 제공할 수 있도록 기업에 융통성을 부여한다.

⑵ 한 보고기업의 기간 간 그리고 같은 보고기간의 기업 간 비교가능한 정보를 요구한다.

표시와 공시의 목적을 회계기준에 포함시킴으로써 정보가 재무제표에서 효과적으로 소통되는 데 도움을 준다.

왜냐하면 그러한 목적은 기업이 유용한 정보를 식별하고 가장 효과적인 방식으로 정보가 소통되는 방법을 결정하는 데 도움이 되기 때문이다.

다음의 원칙을 고려하면 재무제표에서 효과적인 소통에 도움이 된다.

⑴ 기업 특유의 정보가 때로 '표준 문안(boilerplate)'이라고 불리는 표준적 설명보다 유용하다.

⑵ 재무제표의 서로 다른 부분에서 정보를 중복하여 작성하는 것은 일반적으로 불필요하며 재무제표를 이해하기 어렵게 만들 수 있다.

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분류

분류란 표시와 공시를 위해 자산, 부채, 자본, 수익이나 비용을 공유되는 특성에 따라 구분하는 것을 말한다.

이러한 특성에는 항목의 성격, 기업이 수행하는 사업활동 내에서의 역할(또는 기능), 이들 항목을 측정하는 방법이 포함되나 이에 국한되지는 않는다.

상이한 자산, 부채, 자본, 수익이나 비용을 함께 분류하면 목적적합한 정보를 가려서 불분명하게 하고, 이해가능성과 비교가능성이 낮아질 수 있으며, 표현하고자 하는 내용을 충실하게 표현하지 못할 수 있다.

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자산과 부채의 분류

분류는 자산 또는 부채에 대해 선택된 회계단위별로 적용하여 분류한다(문단 4.48~4.55 참조).

그러나 자산이나 부채 중 특성이 다른 구성요소를 구분하여 별도로 분류하는 것이 적절할 수도 있다.

이것은 이러한 구성요소를 별도로 분류한 결과 재무정보의 유용성이 향상되는 경우에 적절할 것이다.

예를 들어, 자산이나 부채를 유동요소와 비유동요소로 구분하고 이러한 구성요소를 별도로 분류하는 것이 적절할 수 있다.

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상계

상계는 기업이 자산과 부채를 별도의 회계단위로 인식하고 측정하지만 재무상태표에서 단일의 순액으로 합산하는 경우에 발생한다.

상계는 서로 다른 항목을 함께 분류하는 것이므로 일반적으로는 적절하지 않다.

자산과 부채의 상계는 권리와 의무의 집합(세트)을 단일의 회계단위로서 취급하는 것과 다르다(문단 4.48~4.55 참조).

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자본의 분류

유용한 정보를 제공하기 위해, 자본청구권이 다른 특성을 가지고 있는 경우에는 그 자본청구권을 별도로 분류해야 할 수도 있다(문단 4.65 참조).

마찬가지로, 유용한 정보를 제공하기 위해, 자본의 일부 구성요소에 특정 법률, 규제 또는 그 밖의 요구사항이 있는 경우에는 자본의 그 구성요소를 별도로 분류해야 할 수 있다.

예를 들어, 일부 국가에서는 기업이 분배가능하다고 특정한 준비금이 기업에 충분히 있는 경우에만 자본청구권의 보유자에게 분배를 허용한다(문단 4.66 참조).

이러한 준비금을 별도로 표시하거나 공시하면 유용한 정보를 제공할 수 있다.

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수익과 비용의 분류

수익과 비용의 분류에는 다음 ⑴ 또는 ⑵가 적용된다.

⑴ 자산이나 부채에 대해 선택된 회계단위에서 발생하는 수익과 비용

⑵ 수익이나 비용의 구성요소의 특성이 서로 다르며 이들 구성요소가 별도로 식별되는 경우 그러한 수익과 비용의 구성요소.

예를 들어, 자산의 현행가치 변동에는 가치변동의 영향과 이자의 발생이 포함될 수 있다(표 6.1 참조).

이 경우 그러한 구성요소를 별도로 분류하면 결과적인 재무정보의 유용성이 향상될 수 있으므로 별도로 분류하는 것이 적절할 것이다.

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당기손익과 기타포괄손익

수익과 비용은 분류되어 다음 중 하나에 포함된다.

⑴ 손익계산서

⑵ 손익계산서 이외의 기타포괄손익

손익계산서는 보고기간의 기업 재무성과에 관한 정보의 주요 원천이다.

이 재무제표는 해당 기간의 기업 재무성과에 대한 축약된 설명을 제공하는 당기손익 합계를 포함한다.

많은 재무제표이용자들이 분석의 시작점으로 또는 그 기간의 재무성과의 주요 지표로 이 합계를 그들의 분석에 포함시킨다.

그럼에도 불구하고, 해당 기간의 재무성과를 이해하려면 재무제표에 포함된 그 밖의 정보의 분석뿐만 아니라 인식된 모든 수익과 비용(기타포괄손익에 포함된 수익과 비용 포함)의 분석이 필요하다.

손익계산서는 해당 기간의 기업 재무성과에 관한 정보의 주요 원천이기 때문에 모든 수익과 비용은 원칙적으로 이 재무제표에 포함된다.

그러나 회계기준위원회는 회계기준을 개발할 때 자산이나 부채의 현행가치의 변동으로 인한 수익과 비용을 기타포괄손익에 포함하는 것이 그 기간의 기업 재무성과에 대한 보다 목적적합한 정보를 제공하거나 보다 충실한 표현을 제공하는 예외적인 상황에서는 그러한 수익이나 비용을 기타포괄손익에 포함하도록 결정할 수도 있다.

역사적 원가 측정기준에서 발생한 수익과 비용(표 6.1 참조)은 손익계산서에 포함된다.

이는 그러한 유형의 수익이나 비용이 자산이나 부채의 현행가치 변동의 구성요소로서 별도로 식별되는 경우에도 그러하다.

예를 들어, 금융자산이 현행가치로 측정되고 이자수익이 그 밖의 가치변동과 별도로 식별된다면 그 이자수익은 손익계산서에 포함된다.

원칙적으로, 한 기간에 기타포괄손익에 포함된 수익과 비용은 미래 기간에 기타포괄손익에서 당기손익으로 재분류한다.

이런 경우는 그러한 재분류가 보다 목적적합한 정보를 제공하는 손익계산서가 되거나 미래 기간의 기업 재무성과를 보다 충실하게 표현하는 결과를 가져오는 경우이다.

그러나 예를 들어, 재분류되어야 할 기간이나 금액을 식별할 명확한 근거가 없다면, 회계기준위원회는 회계기준을 개발할 때, 기타포괄손익에 포함된 수익과 비용이 후속적으로 재분류되지 않도록 결정할 수도 있다.

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통합

통합은 특성을 공유하고 동일한 분류에 속하는 자산, 부채, 자본, 수익 또는 비용을 합하는 것이다.

통합은 많은 양의 세부사항을 요약함으로써 정보를 더욱 유용하게 만든다.

그러나 통합은 그러한 세부사항 중 일부를 숨기기도 한다.

따라서 목적적합한 정보가 많은 양의 중요하지 않은 세부사항과 섞이거나 과도한 통합으로 인해 가려져서 불분명해지지 않도록 균형을 찾아야 한다.

재무제표의 서로 다른 부분에서는 다른 수준의 통합이 필요할 수 있다.

예를 들어, 일반적으로 재무상태표와 재무성과표는 요약된 정보를 제공하고 자세한 정보는 주석에서 제공한다.

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제8장 자본 및 자본유지의 개념

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제8장에 포함된 내용은 2010년에 발표된 '재무보고를 위한 개념체계'를 그대로 반영하였다.

이 자료는 IASB가 1989년에 발표한 '재무제표의 작성 및 표시를 위한 개념체계'에서 처음 등장하였다.

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자본의 개념

대부분의 기업은 자본의 재무적 개념에 기초하여 재무제표를 작성한다.

자본을 투자된 화폐액 또는 투자된 구매력으로 보는 재무적 개념 하에서 자본은 기업의 순자산이나 지분과 동의어로 사용된다.

자본을 조업능력으로 보는 자본의 실물적 개념 하에서는 자본은 예를 들어, 1일 생산수량과 같은 기업의 생산능력으로 간주된다.

기업은 재무제표이용자들의 정보요구에 기초하여 적절한 자본개념을 선택하여야 한다.

따라서 재무제표이용자들이 주로 명목상의 투하자본이나 투하자본의 구매력 유지에 관심이 있다면 재무적 개념의 자본을 채택하여야 한다.

그러나 이용자들의 주된 관심이 기업의 조업능력 유지에 있다면 실물적 개념의 자본을 사용하여야 한다.

비록 자본개념을 실무적으로 적용하는 데는 측정의 어려움이 있을 수 있지만 선택된 자본개념에 따라 이익의 결정 목표가 무엇인지 알 수 있게 된다.

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자본유지개념과 이익의 결정

문단 8.1의 자본개념에 따라 다음과 같은 자본유지개념이 도출된다.

⑴ 재무자본유지.

재무자본유지 개념 하에서 이익은 해당 기간 동안 소유주에게 배분하거나 소유주가 출연한 부분을 제외하고 기말 순자산의 재무적 측정금액(화폐금액)이 기초 순자산의 재무적 측정금액(화폐금액)을 초과하는 경우에만 발생한다.

재무자본유지는 명목화폐단위 또는 불변구매력단위를 이용하여 측정할 수 있다.

⑵ 실물자본유지.

실물자본유지개념 하에서 이익은 해당 기간 동안 소유주에게 배분하거나 소유주가 출연한 부분을 제외하고 기업의 기말 실물생산능력이나 조업능력(또는 그러한 생산능력을 갖추기 위해 필요한 자원이나 기금)이 기초 실물생산능력을 초과하는 경우에만 발생한다.

자본유지개념은 기업이 유지하려고 하는 자본을 어떻게 정의하는지와 관련된다.

자본유지개념은 이익이 측정되는 준거기준을 제공함으로써 자본개념과 이익개념 사이의 연결고리를 제공한다.

자본유지개념은 기업의 자본에 대한 투자수익과 투자회수를 구분하기 위한 필수요건이다.

자본유지를 위해 필요한 금액을 초과하는 자산의 유입액만이 이익으로 간주될 수 있고 결과적으로 자본의 투자수익이 된다.

따라서 이익은 수익에서 비용(필요한 경우 자본유지조정액을 포함)을 차감한 후의 잔여액이다.

만일 비용이 수익을 초과한다면 그 초과액은 손실이다.

실물자본유지개념을 사용하기 위해서는 현행원가기준에 따라 측정해야 한다.

그러나 재무자본유지개념은 특정한 측정기준의 적용을 요구하지 아니한다.

재무자본유지개념 하에서 측정기준의 선택은 기업이 유지하려는 재무자본의 유형과 관련이 있다.

재무자본유지개념과 실물자본유지개념의 주된 차이는 기업의 자산과 부채에 대한 가격변동 영향의 처리방법에 있다.

일반적으로 기초에 가지고 있던 자본만큼을 기말에도 가지고 있다면 이 기업의 자본은 유지된 것이며, 기초 자본을 유지하기 위해 필요한 부분을 초과하는 금액이 이익이다.

자본을 명목화폐단위로 정의한 재무자본유지개념 하에서 이익은 해당 기간 중 명목화폐자본의 증가액을 의미한다.

따라서 기간 중 보유한 자산가격의 증가 부분, 즉 보유이익은 개념적으로 이익에 속한다.

그러나 보유이익은 자산이 교환거래에 따라 처분되기 전에는 이익으로 인식되지 않을 것이다.

만일 재무자본유지개념이 불변구매력 단위로 정의된다면 이익은 해당 기간 중 투자된 구매력의 증가를 의미하게 된다.

따라서 일반물가수준에 따른 가격상승을 초과하는 자산가격의 증가 부분만이 이익으로 간주되며, 그 이외의 가격증가 부분은 자본의 일부인 자본유지조정으로 처리된다.

자본을 실물생산능력으로 정의한 실물자본유지개념 하에서 이익은 해당 기간 중 실물생산능력의 증가를 의미한다.

기업의 자산과 부채에 영향을 미치는 모든 가격변동은 해당 기업의 실물생산능력에 대한 측정치의 변동으로 간주되어 이익이 아니라 자본의 일부인 자본유지조정으로 처리된다.

측정기준과 자본유지개념의 선택에 따라 재무제표의 작성에 있어 사용되는 회계모형이 결정된다.

각각의 회계모형은 상이한 목적적합성과 신뢰성을 나타내며, 경영진은 다른 경우와 마찬가지로 목적적합성과 신뢰성 간에 균형을 추구하여야 한다.

이 개념체계는 다양한 회계모형에 적용가능하며 선택된 모형 하에서 재무제표의 작성과 표시에 대한 지침을 제공한다.

현재 회계기준위원회는 초인플레이션 하에 있는 통화로 보고해야 하는 기업의 경우와 같은 예외적 상황을 제외하고는, 특정한 모형의 사용을 규정하려는 의도를 가지고 있지는 않다.

그러나 이러한 의도는 사회의 발전에 따라 재고될 것이다.

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자본유지조정

자산과 부채에 대한 재평가 또는 재작성은 자본의 증가나 감소를 초래한다.

이와 같은 자본의 증가 또는 감소는 수익과 비용의 정의에는 부합하지만, 이 항목들은 특정 자본유지개념에 따라 손익계산서에는 포함하지 아니한다.

그 대신 자본유지조정 또는 재평가적립금으로 자본에 포함한다.

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용어의 정의

다음 용어에 대한 정의는 재무보고를 위한 개념체계의 관련 문단에서 발췌되거나 파생되었다.

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결과불확실성

자산이나 부채에서 발생할 경제적효익의 유입이나 유출의 금액 또는 시기에 대한 불확실성

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결합재무제표

지배-종속관계로 모두 연결되어 있지는 않은 둘 이상의 실체들로 구성된 보고실체의 재무제표

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경제적자원

경제적효익을 창출할 잠재력을 지닌 권리

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경제적자원의 통제

경제적자원의 사용을 지시하고 그로부터 유입될 수 있는 경제적효익을 얻을 수 있는 현재의 능력

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경제적효익을 창출할 잠재력

경제적자원 내에 이미 존재하고 적어도 하나의 상황에서 그 실체를 위해 다른 모든 당사자들이 이용가능한 경제적효익을 초과하는 경제적효익을 창출할 수 있는 특성

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근본적 질적특성

일반목적재무보고서의 주요이용자들에게 유용하기 위하여 재무정보가 지녀야 하는 질적특성.

근본적 질적특성은 목적적합성과 표현충실성이다.

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미이행계약

계약당사자 모두가 자신의 의무를 전혀 수행하지 않았거나 계약당사자 모두가 동일한 정도로 자신의 의무를 부분적으로 수행한 계약이나 계약의 일부

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보강적 질적특성

유용한 정보를 더욱 유용하게 만드는 질적특성. 보강적 질적특성은 비교가능성, 검증가능성, 적시성 및 이해가능성이다.

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보고실체

일반목적재무제표를 작성해야 하거나 작성하기로 선택한 실체

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부채

과거사건의 결과로 실체의 경제적자원을 이전해야하는 현재의무

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분류

표시와 공시를 위해 자산, 부채, 자본, 수익이나 비용을 공유되는 특성에 따라 구분하는 것

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비연결재무제표

보고실체의 보고실체가 지배기업 단독인 경우 그 보고실체의 재무제표

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비용

자본의 감소를 가져오는 자산의 감소 또는 부채의 증가로서, 자본청구권 보유자에 대한 분배와 관련된 것을 제외

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상계

자산과 부채를 별도의 회계단위로 인식하고 측정하지만 재무상태표에서 단일의 순액으로 합산하는 것

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수익

자본의 증가를 가져오는 자산의 증가 또는 부채의 감소로서, 자본청구권 보유자의 출자와  관련된 것을 제외

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신중성

불확실한 상황에서 판단을 할 때 주의를 기울이는 것. 신중을 기한다는 것은 자산과 수익이 과대평가되지 않고 부채와 비용이 과소평가되지 않는 것을 의미한다.

마찬가지로, 신중을 기한다는 것은 자산이나 수익의 과소평가나 부채나 비용 의 과대평가를 허용하지 않는다.

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연결재무제표

지배기업과 그 종속기업으로 구성된 보고실체의 재무제표

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유용한 재무정보

일반목적재무보고서의 주요이용자들이 보고실체에 자원을 제공하는 것에 대한 의사결정을 할 때 유용한 재무정보. 재무정보가 유용하기 위해서는 목적적합해야 하고 나타내고자 하는 바를 충실하게 표현해야 한다.

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인식

자산, 부채, 자본, 수익 또는 비용과 같은 재무제표의 구성요소 중 하나의 정의를 충족하는 항목을 재무상태표나 재무성과표에 포함하기 위하여 포착하는 과정.

인식은 그러한 재무제표 중 하나에 어떤 항목(단독으로 또는 다른 항목과 통합하여)을 계정명칭 또는 화폐금액으로 나타내고, 해당 재무제표의 하나 이상의 합계에 포함시키는 것과 관련된다.

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일반목적재무보고서

보고실체의 주요이용자들이 실체에 자원을 제공하는 것과 관련된 의사결정을 할 때 유용한 보고실체의 경제적자원, 그 실체에 대한 청구권 및 그러한 경제적자원과 청구권의 변동에 대한 재무정보를 제공하는 보고서

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일반목적재무제표

보고실체의 자산, 부채, 자본, 수익과 비용에 관한 정보를 제공하는 특정 형태의 일반목적재무보고서

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(일반목적재무보고서의)이용자들

(일반목적재무보고서의)주요이용자들 참고

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자본

실체의 자산에서 모든 부채를 차감한 후의 잔여지분

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자본청구권

실체의 자산에서 모든 부채를 차감한 후의 잔여지분에 대한 청구권

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자산

과거사건의 결과로 실체가 통제하는 현재의 경제적자원

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장부금액

재무상태표에 인식된 자산, 부채 또는 자본의 금액

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제거

인식된 자산이나 부채의 전부 또는 일부를 실체의 재무상태표에서 삭제하는 것

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존재불확실성

자산이나 부채의 존재 여부에 대한 불확실성

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(일반목적재무보고서의)주요이용자들

현재 및 잠재적 투자자, 대여자 및 그 밖의 채권자

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중요한 정보

정보가 누락되거나 잘못 기재된 경우 특정 보고실체의 재무정보를 제공하는 일반목적재무보고서에 근거하여 이루어지는 주요이용자들의 의사결정에 영향을 줄 수 있는 정보

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측정기준

측정 대상 항목에 대해 식별된 속성(예: 역사적 원가, 공정가치  또는 이행가치)

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측정불확실성

재무보고서의 화폐금액을 직접 관측할 수 없어 추정해야만 하는 경우에 발생하는 불확실성

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측정치

자산이나 부채, 관련 수익과 비용에 측정기준을 적용하여 산출한 결과

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통합

특성을 공유하고 동일한 분류에 속하는 자산, 부채, 자본, 수익, 또는  비용을 합하는 것

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회계단위

인식기준과 측정개념이 적용되는 권리나 권리의 집합, 의무나 의무의 집합 또는 권리와 의무의  집합

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결론도출근거

한국회계기준원은 한국채택국제회계기준 제정시 기준서를 제정한 과정 등을 기술하여 결론도출근거로 제공하고자 하였다.

그러나 한국채택국제회계기준이 IASB가 제정한 국제회계기준에 근거하여 제정되었으므로, IASB가 동 기준 제정시 제시한 결론도출근거를 반영하여 제공함으로써 이를 갈음하고자 한다.

다만, 한국회계기준원이 한국채택국제회계기준이나 국제회계기준의 제·개정 절차에 참여한 경우, 이와 관련된 내용을 국제회계기준의 결론도출근거와 구분하여 한국채택국제회계기준의 결론도출근거로 별도 제시한다.