금융상품: 인식과 측정... K-IFRS

금융상품: 인식과 측정... K-IFRS

【목적】

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【적용】

이 기준서는 '주식회사 등의 외부감사에 관한 법률'에서 정하는 한국채택국제회계기준 의무적용대상 주식회사의 회계처리에 적용한다.

또한 이 기준서는 재무제표의 작성과 표시를 위해 한국채택국제회계기준의 적용을 선택하거나 다른 법령 등에서 적용을 요구하는 기업의 회계처리에도 적용한다.

【적용범위】

이 기준서는 다음의 경우에 해당된다면 기업회계기준서 제1109호 '금융상품'의 적용범위에 포함되는 모든 금융상품에 적용한다.

⑴ 기업회계기준서 제1109호에서 이 기준서의 위험회피회계의 요구사항을 적용하도록 허용한 경우

⑵ 금융상품이 이 기준서에 따른 위험회피회계의 적용조건을 충족하는 위험회피관계의 일부인 경우

【용어의 정의】

기업회계기준서 제1032호, 제1109호, 제1113호에서 정의하고 있는 용어를 기업회계기준서 제1032호 문단 11, 제1109호 부록 A, 제1113호 부록 A에서 정하고 있는 의미로 이 기준서에서 사용한다.

기업회계기준서 제1032호, 제1109호, 제1113호는 다음과 같은 용어를 정의하고 있으며, 이러한 용어를 적용하기 위한 지침을 제공하고 있다.

- 공정가치

- 금융부채

- 금융상품

- 금융자산

- 금융자산이나 금융부채의 상각후원가

- 유효이자율

- 유효이자율법

- 제거

- 지분상품

- 파생상품

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이 기준서에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다.

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위험회피회계와 관련된 정의

확정계약:

미래의 특정시기에 거래대상의 특정 수량을 특정 가격으로 교환하기로 하는 구속력 있는 약정

예상거래:

이행해야 하는 구속력은 없으나, 향후 발생할 것으로 예상되는 거래

위험회피수단:

공정가치나 현금흐름의 변동이 지정된 위험회피대상항목의 공정가치나 현금흐름의 변동을 상쇄할 것으로 기대하여 지정한 파생상품 또는 비파생금융자산(또는 비파생금융부채).

다만, 비파생금융자산 및 비파생금융부채는 환율변동위험을 회피하기 위한 경우에만 가능하다(문단 72~77, 부록 A의 문단 AG94~AG97에서 위험회피수단의 정의를 상술하고 있다).

위험회피대상항목:

다음을 모두 충족하는 자산, 부채, 확정계약, 발생가능성이 매우 높은 예상거래 또는 해외사업장에 대한 순투자(문단 78~84와 부록 A의 문단 AG98~AG101에서 위험회피대상항목의 정의를 상술하고 있다).

⑴ 공정가치나 미래현금흐름의 변동위험에 노출되어 있다

⑵ 위험회피대상으로 지정된다.

위험회피효과: 회피대상위험으로 인한 위험회피대상항목의 공정가치나 현금흐름의 변동이 위험회피수단의 공정가치나 현금흐름의 변동으로 상쇄되는 정도(부록 A의 문단 AG105~AG113A 참조)

【위험회피】

기업회계기준서 제1109호를 적용하고 이 기준서의 위험회피회계 요구사항을 계속하여 적용하는 것을 회계정책으로 선택(제1109호 문단 7.2.21 참조)하지 않는다면, 제1109호 제6장의 위험회피 요구사항을 적용한다.

금융자산이나 금융부채 포트폴리오 일부의 이자율 익스포저에 대한 공정가치위험회피에 기업회계기준서 제1109호 문단 6.1.3에 따라 제1109호를 적용하는 대신에 이 기준서의 위험회피회계 요구사항을 적용할 수 있다.

이 경우 포트폴리오 이자율위험회피에 대해 공정가치위험회피회계의 특정 요구사항도 적용해야한다(문단 81A, 89A, AG114∼AG132 참조).

【위험회피수단】

조건을 충족하는 위험회피수단

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문단 88의 조건을 충족한다면 파생상품은 위험회피수단으로 지정할 수 있다.

다만, 일부 매도옵션은 위험회피수단으로 지정할 수 없다(부록 A의 문단 AG94 참조). 비파생금융자산이나 비파생금융부채는 외화위험회피에만 위험회피수단으로 지정할 수 있다.

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위험회피회계에서 보고기업의 외부당사자(즉, 재무보고의 대상이 되는 연결실체, 개별기업 또는 부문의 외부당사자)와 체결한 파생상품이나 이와 유사한 계약(이하 '파생상품 등'이라 한다)만을 위험회피수단으로 지정할 수 있다.

연결실체 내의 개별기업이나 개별기업 내의 부문과 연결실체 내의 다른 개별기업이나 개별기업 내의 다른 부문 사이에 위험회피거래를 체결하더라도, 이러한 연결실체내 거래는 연결재무제표에서 제거된다.

따라서, 이러한 위험회피거래는 연결실체의 연결재무제표에서 위험회피회계의 적용요건을 충족하지 못한다.

그러나 위험회피거래가 재무보고의 대상이 되는 개별기업 또는 부문의 외부당사자와 체결된 것이라면, 당해 위험회피거래는 연결실체내 개별기업의 개별재무제표나 별도재무제표에서 또는 부문보고에서 위험회피회계의 적용요건을 충족할 수 있다.

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위험회피수단의 지정

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일반적으로 위험회피수단 전체에 대하여 하나의 공정가치가 존재하며, 당해 공정가치의 변동에 영향을 주는 요인들은 서로 관련되어 있다.

따라서 다음의 경우 이외에는 위험회피수단 전체에 대하여 위험회피관계를 지정한다.

⑴ 옵션의 내재가치와 시간가치를 구분하여 내재가치의 변동만을 위험회피수단으로 지정하고 시간가치의 변동을 제외하는 경우

⑵ 선도계약의 현물가격과 이자요소를 구분하는 경우

일반적으로 선도계약의 프리미엄과 옵션의 내재가치는 구분하여 측정할 수 있으므로, 위의 ⑴과 ⑵의 경우에는 예외가 허용된다.

옵션의 내재가치와 시간가치를 모두 평가하는 동적위험회피전략은 위험회피회계의 적용요건을 충족할 수 있다.

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위험회피수단의 비례적 부분(예: 계약단위 수량의 50%)을 위험회피관계에서 위험회피수단으로 지정할 수 있으나, 위험회피수단의 잔여만기 중 일부 기간에 대하여 위험회피관계를 지정할 수 없다.

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다음 조건을 모두 충족하는 경우 하나의 위험회피수단을 복수의 위험을 회피하는 데 지정할 수 있다.

⑴ 회피대상위험을 명확하게 식별할 수 있다.

⑵ 각 위험회피효과를 제시할 수 있다.

⑶ 위험회피수단과 각 회피대상위험 사이의 구체적인 지정 관계를 확인할 수 있다.

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둘 이상의 파생상품이나 이들 파생상품의 비례적 부분의 결합을 위험회피수단으로 지정할 수 있다.

어떤 파생상품에서 발생하는 위험이 다른 파생상품에서 발생하는 위험을 상쇄하는 경우를 포함한다.

환위험의 경우에는 둘 이상의 비파생상품, 이들 비파생상품의 비례적 부분의 결합 또는 파생상품과 비파생상품의 결합 또는 비례적 부분의 결합을 위험회피수단으로 지정할 수 있다.

그러나 매도옵션과 매입옵션이 결합된 이자율 칼라나 기타 파생상품이 실질적으로 순매도옵션이며 순프리미엄을 수취한다면, 당해 파생상품을 위험회피수단으로 지정할 수 없다.

마찬가지로, 둘 이상의 금융상품이나 이들 금융상품의 비례적 부분의 결합이 모두 매도옵션이 아니거나 이들 결합이 순매도옵션이 아니라면, 당해 금융상품은 위험회피수단으로 지정할 수 있다.

【위험회피대상항목】

조건을 충족하는 위험회피대상항목

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위험회피대상항목은 인식된 자산이나 부채, 미인식 확정계약, 발생가능성이 매우 높은 예상거래 또는 해외사업장순투자가 될 수 있다.

다음 항목은 위험회피대상항목이 될 수 있다.

⑴ 하나의 자산, 부채, 확정계약, 발생가능성이 매우 높은 예상거래 또는 해외사업장순투자

⑵ 유사한 위험의 특성을 갖는 자산, 부채, 확정계약, 발생가능성이 매우 높은 예상거래 또는 해외사업장순투자의 집합

⑶ 포트폴리오 이자율위험회피에서 회피대상위험(이자율 위험만 가능)을 공유하고 있는 금융자산이나 금융부채의 포트폴리오 중 일부

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위험회피회계의 목적상 기업의 외부당사자와 관련된 자산, 부채, 확정계약 또는 발생가능성이 매우 높은 예상거래만을 위험회피대상항목으로 지정할 수 있다.

연결실체 내의 개별기업사이의 거래는 연결실체 내의 개별기업의 개별재무제표나 별도재무제표에서 위험회피대상항목으로 지정할 수 있으나, 기업회계기준서 제1110호에서 정의한 투자기업과, 공정가치로 측정하여 당기손익에 반영되는 그 종속기업간의 거래가 연결재무제표상 제거되지 않는 투자기업의 연결제무제표는 제외하고, 연결재무제표에서는 위험회피대상항목으로 지정할 수 없다.

다만, 기업회계기준서 제1021호 '환율변동효과'에 따라 연결재무제표에서 전부 제거되지 않는 외환손익에 노출되어 있다면, 연결실체 내의 화폐성항목(예: 종속기업 사이의 채무와 채권)의 외화위험은 연결재무제표에서 위험회피대상항목으로 지정할 수 있다.

기업회계기준서 제1021호에 의하면, 연결실체 내의 화폐성항목이 서로 다른 기능통화를 갖는 연결실체 내의 개별기업 사이에서 거래되는 경우, 연결실체 내의 화폐성항목의 외환손익이 연결재무제표에서 전부 제거되는 것은 아니다.

또 예상거래가 당해 거래를 체결한 기업의 기능통화가 아닌 통화로 표시되며 외화위험이 연결당기손익에 영향을 미친다면, 발생가능성이 매우 높은 연결실체내 예상거래의 외화위험은 연결재무제표에서 위험회피대상항목으로 지정할 수 있다.

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금융항목의 위험회피대상항목 지정

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위험회피대상항목이 금융자산이나 금융부채인 경우 위험회피효과를 측정할 수 있다면, 당해 금융자산이나 금융부채의 현금흐름이나 공정가치의 일부(예: 선택된 하나 이상의 계약상 현금흐름, 그 현금흐름의 일부 또는 공정가치의 일정 비율)에 관련된 위험에 대하여만 위험회피대상항목으로 지정할 수도 있다.

예를 들면, 이자부자산이나 이자부부채의 이자율위험 중 식별가능하고 구분하여 측정할 수 있는 부분을 회피대상위험으로 지정할 수 있다(예: 위험회피대상 금융상품의 전체 이자율위험 중 무위험이자율요소 또는 기준금리요소).

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금융자산이나 금융부채 포트폴리오의 이자율위험에 대한 공정가치위험회피에 한하여, 개별 금융자산이나 금융부채가 아닌 특정 통화의 금액(예: 달러, 유로, 파운드 또는 랜드)을 위험회피대상항목으로 지정할 수 있다.

위험관리목적상 포트폴리오가 금융자산과 금융부채를 포함할 수 있지만, 위험회피대상항목으로 지정되는 금액은 금융자산의 금액이나 금융부채의 금액이다.

금융자산과 금융부채의 순액은 위험회피대상항목으로 지정할 수 없다.

지정된 금액에 관련되는 이자율위험의 일부를 회피할 수 있다.

예를 들면, 중도상환이 가능한 금융자산이 포함된 포트폴리오 위험회피의 경우, 계약에 따라 이자율이 재조정되는 시점('계약상 재조정시점')이 아닌 이자율이 재조정될 것으로 예상되는 시점('예상 재조정시점')을 기준으로 회피대상이자율 변동으로 인한 공정가치 변동위험을 회피할 수 있다.

위험회피대상항목을 예상 재조정시점을 기준으로 지정하면, 회피대상이자율 변동이 예상 재조정시점에 미치는 효과는 위험회피대상항목의 공정가치 변동을 결정할 때 반영한다.

따라서 중도상환이 가능한 금융자산이 포함된 포트폴리오를 중도상환을 할 수 없는 파생상품으로 위험회피하게 되면, 회피대상 포트폴리오에 포함된 항목의 예상중도상환일이 수정되거나, 실제 중도상환일이 예상 중도상환일과 다른 경우 비효과적인 부분이 발생한다.

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비금융항목의 위험회피대상항목 지정

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위험회피대상항목이 비금융자산이나 비금융부채라면, ⑴ 외화위험 또는 ⑵ 전체 위험을 위험회피대상항목으로 지정한다.

그 이유는 외화위험이 아닌 특정위험으로 인한 현금흐름이나 공정가치 변동부분을 구분하여 측정하는 것이 어렵기 때문이다.

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항목집합의 위험회피대상항목 지정

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유사한 자산이나 유사한 부채를 집합으로 구성하여 위험회피대상항목으로 지정하고자 할 경우, 그 집합에 포함된 개별 자산이나 개별 부채는 지정된 회피대상위험과 동일한 위험에 노출되어 있어야만 한다.

또한, 집합에 포함된 개별 항목의 회피대상위험으로 인한 공정가치 변동은 집합 전체의 회피대상위험으로 인한 공정가치 변동에 거의 비례할 것으로 기대되어야 한다.

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위험회피수단(또는 유사한 위험회피수단의 집합)과 위험회피대상항목(또는 유사한 위험회피대상항목의 집합)의 공정가치나 현금흐름의 변동을 비교하여 위험회피효과를 평가하여야 하므로, 위험회피수단을 특정 위험회피대상항목이 아닌 전체 순포지션(예: 유사한 만기를 갖는 모든 고정금리부 금융자산과 고정금리부 금융부채의 순액)과 비교하는 것은 위험회피회계의 적용요건을 충족하지 못한다.

【위험회피회계】

위험회피회계에서는 위험회피수단과 위험회피대상항목의 공정가치 변동에 따른 손익의 상쇄효과를 인식한다.

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위험회피관계는 다음과 같은 유형으로 구분한다.

⑴ 공정가치위험회피: 특정위험에 기인하고 당기손익에 영향을 줄 수 있는 것으로서, 인식된 자산이나 부채 또는 미인식된 확정계약의 전체 또는 일부의 공정가치 변동에 대한 위험회피

⑵ 현금흐름위험회피: 특정위험에 기인하고 당기손익에 영향을 줄 수 있는 것으로서, 인식된 자산이나 부채 또는 발생가능성이 매우 높은 예상거래의 현금흐름 변동에 대한 위험회피. 인식된 부채에서 발생한 미래현금흐름의 변동의 예로는 변동금리부 채무상품에서 발생한 미래이자지급액을 들 수 있다.

⑶ 기업회계기준서 제1021호에서 정의하는 해외사업장순투자의 위험회피

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확정계약의 외화위험회피에 공정가치위험회피회계 또는 현금흐름위험회피회계를 적용할 수 있다.

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다음의 조건을 모두 충족하는 위험회피관계에 대해서만 문단 89~102의 위험회피회계를 적용할 수 있다.

⑴ 위험회피의 개시시점에 위험회피관계, 위험관리목적 및 위험회피전략을 공식적으로 지정하고 문서화한다.

이 문서에는 위험회피수단, 위험회피대상항목, 회피대상위험의 성격 및 회피대상위험으로 인한 위험회피대상항목의 공정가치나 현금흐름의 변동위험을 위험회피수단이 상쇄하는 효과를 평가하는 방법 등을 포함하여야 한다.

⑵ 회피대상위험으로 인한 공정가치나 현금흐름의 변동을 상쇄하는 데 있어 높은 위험회피효과(부록 A의 문단 AG105~AG113A 참조)를 기대할 수 있다.

이러한 기대는 최초의 공식적인 문서에 포함된 특정 위험회피관계의 위험관리전략과 일관되어야 한다.

⑶ 현금흐름위험회피에서 위험회피대상 예상거래는 발생가능성이 매우 높아야 하며, 궁극적으로 당기손익에 영향을 미치는 현금흐름 변동에 노출되어 있어야 한다.

⑷ 위험회피효과를 신뢰성 있게 측정할 수 있다.

즉, 회피대상위험으로 인한 위험회피대상항목의 공정가치나 현금흐름과 위험회피수단의 공정가치를 신뢰성 있게 측정할 수 있다.

⑸ 위험회피효과를 위험회피기간에 계속적으로 평가하며 위험회피로 지정된 재무보고기간 전체에 걸쳐 실제로 높은 위험회피효과가 있었는지 결정하여야 한다.

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공정가치위험회피회계

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공정가치위험회피가 회계기간에 문단 88의 조건을 충족하면, 다음과 같이 회계처리한다.

⑴ 위험회피수단으로 지정된 파생상품의 재측정에 따른 공정가치의 변동을 당기손익으로 인식한다.

비파생금융상품을 위험회피수단으로 지정한 경우에는 기업회계기준서 제1021호에 따라 측정한 장부금액의 변동 중 외화요소를 당기손익으로 인식한다.

⑵ 회피대상위험으로 인한 위험회피대상항목의 손익은 위험회피대상항목의 장부금액을 조정하여 당기손익으로 인식한다.

이는 이러한 조정이 없다면 원가로 측정하는 위험회피대상항목에도 적용한다.

위험회피대상항목이 기업회계기준서 제1109호 문단 4.1.2A에 따라 기타포괄손익-공정가치로 측정하는 금융자산이라면 회피대상위험으로 인한 손익은 당기손익으로 인식한다.

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금융자산이나 금융부채 포트폴리오 일부의 이자율위험에 대한 공정가치위험회피에 한하여, 위험회피대상항목의 손익은 다음 중 하나로 표시함으로써 문단 89⑵의 요구사항을 충족할 수 있다.

⑴ 재조정기간 중 위험회피대상항목이 자산인 경우에는 하나의 별도 항목으로 자산에 표시한다.

⑵ 재조정기간 중 위험회피대상항목이 부채인 경우에는 하나의 별도 항목으로 부채에 표시한다.

위 ⑴과 ⑵에 따른 별도 항목은 금융자산이나 금융부채의 다음에 표시한다.

별도 항목에 포함된 금액은 관련되는 금융자산이나 금융부채가 제거될 때 재무상태표에서 제거한다.

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위험회피대상항목의 특정위험만을 위험회피대상으로 지정한 경우, 회피대상위험과 관련이 없는 위험회피대상항목의 공정가치 변동은 기업회계기준서 제1109호 문단 5.7.1에 따라 인식한다.

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다음 중 하나에 해당하는 경우 문단 89에서 특정한 공정가치위험회피회계를 전진적으로 중단한다.

⑴ 위험회피수단이 소멸·매각·종료·행사된 경우. 이러한 목적상, 위험회피수단을 다른 위험회피수단으로 대체하거나 만기연장하는 것이 위험회피전략에 관한 공식적인 문서에 포함되어 있다면, 그 위험회피수단의 대체나 만기연장은 소멸이나 종료로 보지 아니한다.

또한, 이러한 목적상, 다음 조건을 충족하는 경우 위험회피수단의 소멸이나 종료가 아니다.

㈎ 법령이나 규정의 결과로 또는 법령이나 규정의 도입으로, 원래의 계약상대방을 교체하여 하나 이상의 청산 계약상대방이 각 당사자들의 새로운 계약상대방이 되도록 위험회피수단의 당사자들이 합의한다.

이러한 목적상, 청산 계약상대방은 중앙청산소(종종 '청산기구' 또는 '청산기관'으로 지칭됨)이거나 중앙청산소와의 청산 효과를 내기 위한 거래상대방의 역할을 하는 하나의 기업 또는 기업들(예: 청산기구의 청산회원 또는 청산기구의 청산회원의 고객)이다.

그러나, 위험회피수단의 당사자들이 원래의 계약상대방을 각자 다른 계약상대방으로 교체하는 경우라면 각 당사자들이 동일한 중앙청산소와 청산하는 효과가 있는 경우에만 이 문단이 적용된다.

㈏ 위험회피수단에 대한 그 밖의 변경은 계약상대방의 교체효과를 내기 위해 필요한 경우로 제한된다.

그러한 변경은 원래부터 위험회피수단이 교체된 청산 계약상대방과 청산되었을 경우 기대되는 계약조건과 일관되는 것으로 제한된다.

이러한 변경은 담보요건, 수취채권과 지급채무 잔액의 상계권리 및 부과된 부담금의 변경을 포함한다.

⑵ 문단 88에서 규정하는 위험회피회계의 적용요건을 더 이상 충족하지 못하는 경우

⑶ 위험회피수단의 지정을 철회하는 경우

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유효이자율법을 적용하여 상각후원가로 측정하는 금융상품이 위험회피대상항목인 경우 문단 89⑵에 따라 인식한 장부금액의 조정액(또는 금융자산이나 금융부채 포트폴리오의 이자율위험에 대한 위험회피인 경우 문단 89A에 따라 인식한 별도의 재무상태표 항목)은 상각하여 당기손익으로 인식한다.

상각은 조정액이 발생한 직후 개시할 수 있으며, 늦어도 회피대상위험으로 인한 공정가치 변동에 대한 위험회피대상항목의 조정을 중단하기 전에는 개시하여야 한다.

상각을 개시하는 시점에 다시 계산한 유효이자율에 기초하여 상각한다. 다만, 금융자산이나 금융부채 포트폴리오의 이자율위험에 대한 공정가치위험회피에 한하여,

유효이자율을 다시 계산하는 것이 실무적으로 불가능하다면 정액법으로 상각한다.

상각이 종료되는 시점은 당해 금융상품의 만기이거나 포트폴리오의 이자율위험회피의 경우 당해 재조정기간의 종료일이다.

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미인식 확정계약을 위험회피대상항목으로 지정한 경우, 회피대상위험으로 인한 확정계약의 후속적인 공정가치의 누적변동분은 자산이나 부채로 인식하고, 이에 상응하는 손익은 당기손익으로 인식한다(문단 89⑵ 참조).

위험회피수단의 공정가치 변동도 당기손익으로 인식한다.

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자산을 취득하거나 부채를 인수하는 확정계약이 공정가치위험회피회계의 위험회피대상항목인 경우, 확정계약을 이행한 결과 인식하는 자산이나 부채의 최초 장부금액은 재무상태표에 인식된 회피대상위험으로 인한 확정계약의 공정가치 누적변동분을 포함하도록 조정한다.

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현금흐름위험회피회계

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현금흐름위험회피가 회계기간에 문단 88의 조건을 충족하면, 다음과 같이 회계처리한다.

⑴ 위험회피수단의 손익 중 위험회피에 효과적인 부분(문단 88 참조)은 기타포괄손익으로 인식한다.

⑵ 위험회피수단의 손익 중 비효과적인 부분은 당기손익으로 인식한다.

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현금흐름위험회피의 구체적인 회계처리는 다음과 같다.

⑴ 자본 중 위험회피대상항목과 관련된 부분은 다음 중 작은 금액으로 조정한다.

㈎ 위험회피 개시 이후 위험회피수단의 손익누계액

㈏ 위험회피 개시 이후 위험회피대상항목의 미래예상현금흐름의 공정가치(현재가치) 변동누계액

⑵ 위험회피수단이나 위험회피수단 중 위험회피가 지정된 부분의 잔여 손익(위험회피에 비효과적인 부분)은 당기손익으로 인식한다.

⑶ 공식적인 문서에 포함된 특정 위험회피관계에 관한 위험회피전략이 위험회피수단의 손익이나 관련되는 현금흐름 중 특정 부분을 위험회피효과평가에서 제외하고 있다면(문단 74, 75, 88⑴ 참조), 손익 중 제외된 부분은 기업회계기준서 제1109호 문단 5.7.1에 따라 인식된다.

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위험회피대상항목인 예상거래에 따라 향후 금융자산이나 금융부채를 인식한다면, 문단 95에 따라 기타포괄손익에 인식된 관련 손익은 위험회피대상 예상현금흐름이 당기손익에 영향을 미치는 회계기간(예: 이자수익이나 이자비용이 인식되는 기간)에 재분류조정으로 자본에서 당기손익으로 재분류된다.

그러나 기타포괄손익으로 인식된 손실 중 전부 또는 일부가 미래 회계기간에 회복되지 않을 것으로 예상된다면, 회복되지 않을 것으로 예상되는 그 금액을 재분류조정으로 당기손익으로 재분류한다.

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위험회피대상항목인 예상거래에 따라 향후 비금융자산이나 비금융부채를 인식하거나 비금융자산이나 비금융부채에 대한 예상거래가 공정가치위험회피회계를 적용하는 확정계약이 된다면, 다음 중 하나의 방법을 선택하여 그 방법에 따라 회계처리한다.

⑴ 문단 95에 따라 기타포괄손익으로 인식된 관련 손익은 당해 비금융자산이나 비금융부채가 당기손익에 영향을 미치는 회계기간(예: 감가상각비나 매출원가가 인식되는 기간)에 재분류조정으로 당기손익으로 재분류된다(기업회계기준서 제1001호 참조).

그러나 기타포괄손익으로 인식된 손실 중 전부 또는 일부가 미래 회계기간에 회복되지 않을 것으로 예상된다면, 회복되지 않을 것으로 예상되는 그 금액을 재분류조정으로 자본에서 당기손익으로 재분류한다.

⑵ 문단 95에 따라 기타포괄손익으로 인식된 관련 손익을 제거하여, 관련 자산이나 부채의 최초 원가 또는 장부금액에 포함한다.

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문단 98의 ⑴과 ⑵ 중 하나의 방법을 회계정책으로 선택하여 문단 98과 관련된 모든 위험회피에 일관성 있게 적용한다.

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문단 97과 98이 적용되는 현금흐름위험회피가 아닌 경우 기타포괄손익으로 인식된 관련 손익은 위험회피대상인 예상현금흐름이 당기손익에 영향을 미치는 회계기간(예: 예상매출이 발생한 때)에 재분류조정으로 자본에서 당기손익으로 재분류한다(기업회계기준서 제1001호 참조).

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다음 중 하나에 해당하는 경우 문단 95~100에서 규정한 현금흐름위험회피회계를 전진적으로 중단한다.

⑴ 위험회피수단이 소멸ㆍ매각ㆍ종료ㆍ행사된 경우. 이때 문단 95⑴에 따라 기타포괄손익으로 인식한 위험회피수단의 누적손익은 향후 예상거래가 발생하는 시점에 문단 97, 98 또는 100을 적용하여 회계처리한다.

이 하위문단(위(1))의 목적상 위험회피수단의 다른 위험회피수단으로의 대체나 만기연장이 위험회피전략에 관한 공식적인 문서에 포함되어 있다면, 소멸 또는 종료로 보지 아니한다.

또한, 이 하위문단(위(1))의 목적상 다음 조건을 충족하는 경우, 위험회피수단의 소멸이나 종료가 아니다.

㈎ 법령이나 규정의 결과로 또는 법령이나 규정의 도입으로, 위험회피수단의 당사자들이 원래의 계약상대방을 교체하여 하나 이상의 청산 계약상대방이 각 당사자들의 새로운 계약상대방이 되도록 합의한다.

이러한 목적상 청산 계약상대방은 중앙청산소(종종 '청산기구' 또는 '청산기관'으로 지칭됨)이거나 중앙청산소와 청산 효과를 내기 위하여 거래상대방의 역할을 하는 하나의 기업 또는 기업들(예: 청산기구의 청산회원 또는 청산기구의 청산회원의 고객)이다.

그러나, 위험회피수단의 당사자들이 원래의 계약상대방을 각자 다른 계약상대방으로 교체하는 경우라면, 각 당사자들이 동일한 중앙청산소와 청산하는 효과가 있는 경우에만 이 문단이 적용된다.

㈏ 위험회피수단에 대한 그 밖의 변경은 계약상대방의 교체효과를 내기 위해 필요한 경우로 제한된다.

그러한 변경은 원래부터 위험회피수단이 교체된 청산 계약상대방과 청산되었을 경우 기대되는 계약조건과 일관되는 것으로 제한된다. 이러한 변경은 담보요건, 수취채권과 지급채무 잔액의 상계권리 및 부과된 부담금의 변경을 포함한다.

⑵ 문단 88에서 규정하는 위험회피회계의 적용요건을 더 이상 충족하지 못하는 경우. 이 경우 위험회피가 효과적인 기간부터 기타포괄손익으로 인식한 위험회피수단의 누적손익(문단 95⑴ 참조)은 향후 예상거래가 발생하는 시점에 문단 97, 98 또는 100을 적용하여 회계처리한다.

⑶ 예상거래가 더 이상 발생하지 않을 것으로 예상되는 경우. 이 경우 위험회피가 효과적인 기간부터 기타포괄손익으로 인식한 위험회피수단의 관련 누적손익(문단 95⑴ 참조)은 당기손익으로 인식한다.

더 이상 발생가능성이 매우 높지는 않게 된 예상거래(문단 88⑶ 참조)도 여전히 발생할 것으로 기대될 수 있다.

⑷ 위험회피수단의 지정을 철회하는 경우. 예상거래의 위험회피의 경우, 위험회피가 효과적인 기간부터 기타포괄손익으로 인식한 위험회피수단의 누적손익(문단 95⑴ 참조)은 예상거래가 발생하거나 더 이상 발생하지 않을 것으로 기대될 때까지 자본에 별도 항목으로 인식하였다가 다음과 같이 회계처리한다.

㈎ 향후 예상거래가 발생하면, 그 시점에 문단 97, 98 또는 100을 적용한다.

㈏ 예상거래가 더 이상 발생하지 않을 것으로 기대되면, 그 시점에 재분류조정으로 자본에서 당기손익으로 재분류한다.

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순투자의 위험회피

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해외사업장순투자의 위험회피(기업회계기준서 제1021호에 따라 순투자의 일부로 회계처리하는 화폐성항목의 위험회피 포함)는 다음과 같이 현금흐름위험회피와 유사하게 회계처리한다.

⑴ 위험회피수단의 손익 중 위험회피에 효과적인 부분(문단 88 참조)은 기타포괄손익으로 인식한다.

⑵ 위험회피수단의 손익 중 비효과적인 부분은 당기손익으로 인식한다.

위험회피수단의 손익 중 위험회피에 효과적이어서 기타포괄손익으로 인식한 부분은 향후 해외사업장의 처분시점에 재분류조정으로 자본에서 당기손익으로 재분류한다(기업회계기준서 제1001호 참조).

【특정 위험회피회계 요구사항 적용에 대한 한시적 예외규정】

이자율지표 개혁에 직접 영향을 받는 모든 위험회피관계에 문단 102D~102N과 108G를 적용한다.

이 문단들은 그러한 위험회피관계에만 적용한다.

개혁이 다음의 사항에 대하여 불확실성을 야기하는 경우에만 위험회피관계는 이자율지표 개혁에 직접적으로 영향을 받는다.

⑴ 회피대상위험으로 지정된 이자율지표(계약상 특정될 수도 있고 계약상 특정되지 않을 수도 있음)

⑵ 위험회피대상항목이나 위험회피수단의 이자율지표에 기초한 현금흐름의 시기 또는 금액

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문단 102D~102N의 적용 시 '이자율지표 개혁'이라는 용어는 이자율지표에 대한 시장 전체의 개혁을 말하는 것으로, 2014년 7월 금융안정위원회(Financial Stability Board)의 보고서 '주요 이자율지표 개혁'1)에 제시된 권고에 따른 결과로 이자율지표를 대체 지표 이자율로 대체하는 것을 포함한다.

1) 보고서 '주요 이자율지표 개혁'은 'http://www.fsb.org/wp-content/uploads/r_140722.pdf'에서 이용할 수 있음

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문단 102D~102N은 동 문단에 특정된 요구사항에 대해서만 예외규정을 제공한다.

 그 밖의 모든 위험회피회계 요구사항은 이자율지표 개혁에 직접 영향을 받는 위험회피관계에 계속 적용한다.

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현금흐름위험회피의 발생가능성이 매우 높아야 한다는 요구사항

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문단 88⑶에 따라 예상거래의 발생가능성이 매우 높은지를 결정할 때 위험회피대상 현금흐름이 기초로 하는 이자율지표(계약상 특정될 수도 있고 계약상 특정되지 않을 수도 있음)는 이자율지표 개혁의 결과로 변경되지 않는다고 가정한다.

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기타포괄손익누계액의 재분류

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예상거래가 더 이상 발생할 것으로 기대되지 않는지를 결정하기 위해 문단 101⑶의 요구사항을 적용할 때 위험회피대상 현금흐름이 기초로 하는 이자율지표(계약상 특정될 수도 있고 계약상 특정되지 않을 수도 있음)는 이자율지표 개혁의 결과로 변경되지 않는다고 가정한다.

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효과성 평가

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문단 88⑵와 AG105⑴의 요구사항을 적용할 때 위험회피대상 현금흐름과 회피대상위험이 기초로 하는 이자율지표(계약상 특정될 수도 있고 계약상 특정되지 않을 수도 있음) 또는 위험회피수단의 현금흐름이 기초로 하는 이자율지표는 이자율지표 개혁의 결과로 변경되지 않는다고 가정한다.

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문단 88⑸의 요구사항을 적용할 때 위험회피의 실제 결과가 문단 AG105⑵의 요구사항을 충족시키지 못한다는 이유로 위험회피관계를 중단할 필요는 없다.

의문의 여지를 없애기 위하여, 위험회피관계가 중단되어야 하는지를 평가하기 위하여 문단 88⑵의 전진적 평가를 포함한 문단 88의 그 밖의 조건을 적용한다.

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금융항목의 위험회피대상항목 지정

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문단 102I가 적용되지 않는다면, 계약상 특정되지 않은 이자율위험의 지표 요소에 대한 위험회피의 경우 위험회피관계의 개시시점에만 문단 81과 AG99F의 요구사항(위험 구성요소는 별도로 식별할 수 있어야 함)을 적용한다.

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위험회피수단과 위험회피대상항목이 자주 변경되기 때문에 위험회피에 대한 문서화와 일관되도록 자주 위험회피관계를 재설정(즉 중단하고 재시작)하는 경우(즉 기업은 오랫동안 동일하게 유지되지 않는 익스포저를 관리하기 위해 사용되는 위험회피대상항목과 위험회피수단 모두에 동적 절차를 사용하는 경우), 해당 위험회피관계에서 최초에 위험회피대상항목을 지정하는 경우에만 문단 81과 AG99F의 요구사항(위험 구성요소는 별도로 식별할 수 있어야 함)을 적용한다.

위험회피관계의 최초 지정시점에 평가된 위험회피대상항목은 위험회피의 개시시점이든 후속적으로든 동일한 위험회피관계에서 후속적으로 재지정 시 재평가하지 않는다.

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적용 종료

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위험회피대상항목에 문단 102D를 적용하는 것을 다음 중 더 이른 시점에 전진적으로 중단한다.

⑴ 이자율지표 개혁으로 인한 불확실성이 위험회피대상항목의 이자율지표에 기초한 현금흐름의 시기와 금액에 대하여 더 이상 나타나지 않는 때

⑵ 위험회피대상항목이 속하는 위험회피관계가 중단되는 때

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다음 중 더 이른 시점에 문단 102E의 적용을 전진적으로 중단한다.

⑴ 이자율지표 개혁으로 인한 불확실성이 위험회피대상항목의 이자율지표에 기초한 미래 현금흐름의 시기와 금액에 대하여 더 이상 나타나지 않는 때

⑵ 중단된 위험회피관계와 관련된 전체 기타포괄손익누계액이 모두 당기손익으로 재분류되는 때

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다음 ⑴과 ⑵에 문단 102F의 적용을 각각 전진적으로 중단한다.

⑴ 위험회피대상항목의 경우, 이자율지표 개혁으로 인한 불확실성이 위험회피대상항목의 회피대상위험이나 이자율지표에 기초한 현금흐름의 시기와 금액에 대하여 더 이상 나타나지 않는 때

⑵ 위험회피수단의 경우, 이자율지표 개혁으로 인한 불확실성이 위험회피수단의 이자율지표에 기초한 현금흐름의 시기와 금액에 대하여 더 이상 나타나지 않는 때

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만일 위험회피대상항목과 위험회피수단이 속하는 위험회피관계가 문단 102L⑴에 명시된 때나 102L⑵에 명시된 때보다 더 먼저 중단된다면 중단시점에 위험회피관계에 문단 102F의 적용을 전진적으로 중단한다.

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다음 중 이른 시점에 위험회피관계에 대한 문단 102G의 적용을 전진적으로 중단한다.

⑴ 이자율지표 개혁으로 인한 불확실성이 위험회피대상항목과 위험회피수단의 회피대상위험과 이자율지표에 기초한 현금흐름의 시기와 금액에 대하여 더 이상 나타나지 않는 때

⑵ 이 예외규정이 적용되는 위험회피관계가 중단되는 때

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항목집합을 위험회피대상항목으로 지정하거나 금융상품 조합을 위험회피수단으로 지정하는 경우 이자율지표 개혁으로 인한 불확실성이 회피대상위험과(또는) 해당 항목이나 금융상품의 이자율지표를 기초로 하는 현금흐름의 시기와 금액에 대하여 더 이상 나타나지 않을 때 관련된 문단 102J, 102K, 102L 또는 102M에 따라 개별 항목이나 금융상품에 문단 102D~102G의 적용을 전진적으로 중단한다.

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다음 중 이른 시점에 문단 102H와 문단 102I의 적용을 전진적으로 중단한다.

⑴ 문단 102P를 적용하여 계약상 특정되지 않은 위험 부분이 이자율지표 개혁의 요구에 따라 변경될 때

⑵ 계약상 특정되지 않은 위험 부분이 지정된 위험회피관계가 중단되는 때

【이자율지표 개혁에 따라 추가된 한시적 예외규정】

위험회피회계

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위험회피관계에 대해 문단 102D∼102I의 요구사항 적용을 중단하는 대로(문단 102J∼102O 참조), 이자율지표 개혁에서 요구된 변경(즉, 이 변경은 기업회계기준서 제1109호 문단 5.4.6∼5.4.8의 요구사항과 일관됨)을 반영하기 위해 과거에 문서화된 위험회피관계의 공식적 지정을 변경한다.

이러한 맥락에서, 위험회피지정은 다음 중 하나 이상을 변경하기 위한 경우에만 변경될 수 있다.

⑴ 대체 지표 이자율(계약상 특정되거나 특정되지 않음)을 회피대상위험으로 지정

⑵ 위험회피대상항목에 대한 기술(현금흐름이나 공정가치 중 위험회피대상으로 지정된 부분에 대한 기술 포함)을 수정

⑶ 위험회피수단에 대한 기술을 수정

⑷ 위험회피 효과성을 어떻게 평가할 것인지에 대한 기술을 수정

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다음 세 가지 조건을 모두 충족하는 경우 문단 102P⑶의 요구사항도 적용한다.

⑴ 위험회피수단의 계약상 현금흐름을 결정하기 위한 기준을 변경하는 것(기업회계기준서 제1109호 문단 5.4.6에서 기술된 바와 같음)이 아닌 다른 접근법을 사용하여 이자율지표 개혁에서 요구된 변경을 한다.

⑵ 최초 위험회피수단이 제거되지 않는다.

⑶ 선택된 접근법은 최초 위험회피수단의 계약상 현금흐름을 결정하기 위한 기준을 변경하는 것과 경제적으로 동등하다(기업회계기준서 제1109호 문단 5.4.7과 5.4.8에서 기술된 바와 같음).

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문단 102D∼102I의 요구사항은 서로 다른 시점에 적용이 중단될 수도 있다.

그러므로 문단 102P를 적용할 때, 기업은 서로 다른 시점에 위험회피관계의 공식적 지정을 변경해야 하거나 여러 번 위험회피관계의 공식적 지정을 변경해야 할 수도 있다.

또한 위험회피지정에 그러한 변경이 있는 경우에만 문단 102V∼102Z2를 적용한다.

위험회피대상항목 또는 위험회피수단의 공정가치 변동을 회계처리하기 위해 문단 89(공정가치 위험회피의 경우) 또는 문단 96(현금흐름 위험회피의 경우)도 적용한다.

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이자율지표 개혁에 따라 회피대상위험, 위험회피대상항목 또는 위험회피수단의 변경이 이루어진 보고기간말까지 문단 102P에서 요구되는 바와 같이 위험회피관계를 변경한다.

의문의 여지를 없애기 위하여, 위험회피관계의 공식적 지정을 이렇게 변경하는 것은 위험회피관계를 중단하거나 새로운 위험회피관계를 지정하는 것에 해당하지 않는다.

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이자율지표 개혁에 따른, 위험회피관계로 지정된 금융자산이나 금융부채에 대한 변경(기업회계기준서 제1109호 문단 5.4.6∼5.4.8에서 기술한 바와 같음) 또는 위험회피관계의 지정에 대한 변경(문단 102P에서 요구된 바와 같음)에 추가하여 이루어진 변경이 있는 경우, 이러한 추가적 변경에 따라 위험회피회계가 중단되는지를 결정하기 위해 이 기준서에서 적용할 수 있는 요구사항을 먼저 적용한다. 추

가적 변경에 따라 위험회피회계가 중단되지 않을 경우, 문단 102P에 명시된 것과 같이 위험회피관계의 공식적 지정을 변경한다.

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문단 102V∼102Z3에서는 이들 문단에서만 명시된 요구사항에 대해 예외규정을 두고 있다.

이자율지표 개혁의 영향을 직접적으로 받았던 위험회피관계에 이 기준서의 다른 모든 위험회피회계 요구사항(문단 88의 위험회피관계에 대한 적용조건을 포함) 을 적용한다.

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적용조건을 충족하는 위험회피관계의 회계처리

소급적 효과성 평가

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문단 88⑸를 적용하여 누적기준으로 위험회피관계의 소급적 효과성을 평가하는 경우에 한하여, 문단 102M에서 요구하는 바와 같이 문단 102G 적용을 중단할 때 위험회피대상항목과 위험회피수단의 공정가치 누적변동을 영(0)으로 재설정하는 것을 선택할 수 있다.

이러한 선택은 각 위험회피관계에 대해 별도로(즉, 개별 위험회피관계 기준으로) 이루어진다.

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현금흐름위험회피

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문단 97을 적용하기 위해, 문단 102P⑵에서 요구된 바와 같이 위험회피대상항목에 대한 기술을 수정할 때, 기타포괄손익누계액은 위험회피대상 미래현금흐름을 결정하는 데 사용된 대체 지표 이자율에 기초한 것으로 간주된다.

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중단된 위험회피관계의 경우, 이자율지표 개혁에서 요구된 바와 같이 위험회피대상 미래현금흐름이 기초했던 이자율지표가 변경될 때, 위험회피대상 미래현금흐름이 발생할 것으로 예상되는지를 결정하기 위해 문단 101⑶을 적용하는 목적으로, 위험회피관계에 대한 기타포괄손익누계액은 위험회피대상 미래현금흐름의 기초가 될 대체 지표 이자율에 기초한 것으로 간주된다.

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항목 집합

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공정가치위험회피 또는 현금흐름위험회피에서 위험회피대상항목으로 지정된 항목 집합에 문단 102P를 적용할 때, 위험회피대상항목을 위험회피되는 지표 이자율에 기초하여 하부 집합에 배분하고, 그 지표 이자율을 각 하부 집합의 회피대상위험으로 지정한다.

예를 들어, 이자율지표 개혁의 대상이 되는 이자율지표의 변동에 대해 항목 집합이 위험회피되는 위험회피관계에서, 집합 항목 중 일부의 위험회피대상 현금흐름이나 공정가치는, 그 집합 내의 다른 항목이 변동하기 전에 대체 지표 이자율에 따라 변동될 수 있다.

이 사례에 문단 102P를 적용할 때, 위험회피대상항목 중 관련되는 그 하부집합에 대한 회피대상위험으로 대체 지표 이자율을 지정할 수 있을 것이다.

위험회피대상 현금흐름 또는 공정가치가 대체 지표 이자율을 참조하도록 변경되거나 위험회피대상항목이 만료되어 대체 지표 이자율을 참조하는 위험회피대상항목으로 대체될 때까지, 기존 이자율지표를 위험회피대상항목의 다른 하부 집합에 대한 회피대상위험으로 계속하여 지정할 것이다.

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각 하부 집합이 적용조건을 충족하는 위험회피대상항목이 되기 위한 문단 78과 83의 요구사항을 충족하는지를 별도로 평가한다.

하부 집합들 중 일부가 문단 78과 83의 요구사항을 충족하지 못할 경우, 전체 위험회피관계에 대하여 위험회피회계를 전진적으로 중단한다.

또한, 전체 위험회피관계와 관련된 비효과성을 회계처리하기 위해 문단 89와 96의 요구사항도 적용한다.

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금융항목의 위험회피대상항목 지정

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지정일 현재 별도로 식별할 수 없으나(문단 81과 AG99F 참조) 계약상 특정되지 않은 위험 부분으로 지정된 대체 지표 이자율은, 24개월 이내에 대체 지표 이자율을 별도로 식별할 수 있을 것으로 합리적으로 예상되는 경우에만, 그 날에 해당 요구사항을 충족하는 것으로 간주한다.

24개월의 기간은 각 대체 지표 이자율에 별도로(즉, 24개월의 기간은 각각의 이자율을 기준으로) 적용하고, 대체 지표 이자율을 계약상 특정되지 않은 위험 부분으로 처음 지정한 날부터 기산한다.

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후속적으로 대체 지표 이자율을 계약상 특정되지 않은 위험 부분으로 처음 지정한 날부터 24개월 이내에 대체 지표 이자율을 별도로 식별할 수 없을 것으로 합리적으로 예상된다면, 그 대체 지표 이자율에 문단 102Z1의 요구사항을 적용하는 것을 중단하고, 대체 지표 이자율을 계약상 특정되지 않은 위험 부분으로 지정한 모든 위험회피관계에 대한 위험회피회계를 그 재평가일부터 전진적으로 중단한다.

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문단 102P에 명시된 이러한 위험회피관계에 추가하여, 지정일 현재 이자율지표 개혁으로 인해 위험 부분을 별도로 식별할 수 없을 때, 대체 지표 이자율을 계약상 특정되지 않은 위험 부분으로 지정한 새로운 위험회피관계에 문단 102Z1과 102Z2를 적용한다(문단 81과 AG99F 참조).