제30장 일반기업회계기준의 최초채택... 일반기업회계기준

제30장 일반기업회계기준의 최초채택

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목적

이 장의 목적은 과거에 일반기업회계기준을 적용하지 않았던 기업이 일반기업회계기준을 최초로 채택하는 경우의 회계처리에 관한 사항을 정하는 데 있다.

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최초채택

일반기업회계기준의 최초채택기업은 최초 일반기업회계기준 재무제표에 이 장을 적용하여야 한다.

최초 일반기업회계기준 재무제표는 기업이 일반기업회계기준을 채택하여 이를 준수하였다는 명시적이고 제한없이 기술된 문구를 기재한 최초의 연차 재무제표이다.

예를 들면, 다음 중 하나에 해당하는 기업이 일반기업회계기준에 따라 작성한 재무제표는 최초 일반기업회계기준 재무제표이다.

⑴과거기간에 대하여 재무제표를 제공하지 않았던 경우

⑵가장 최근의 과거 재무제표가 모든 관점에서 일반기업회계기준과 일관되지는 않은 다른 기준을 적용하여 제공한 경우

⑶가장 최근의 과거 재무제표를 한국채택국제회계기준에 따라 제공한 경우

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비교정보

최초 일반기업회계기준 재무제표는 재무상태표, 손익계산서, 현금흐름표, 자본변동표 및 관련 주석으로 구성되며 당해 회계연도 분과 직전회계연도 분을 비교하는 형식으로 작성하여야 한다.

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전환일에 재무제표를 작성하는 절차

문단 30.7~30.9에서 제공하고 있는 사항을 제외하고, 일반기업회계기준 전환일 현재의 개시 재무상태표를 작성할 때에는 다음 사항을 준수하여야 한다.

⑴일반기업회계기준에서 인식을 요구하는 모든 자산과 부채를 인식한다.

⑵일반기업회계기준에서 인식을 허용하지 않는 항목을 자산이나 부채로 인식하지 아니한다.

⑶과거회계기준에 따라 자산, 부채 또는 자본 구성요소의 한 종류로 인식되었으나, 일반기업회계기준에 따라 다른 종류의 자산, 부채 또는 자본 구성요소로 인식되는 항목들은 재분류한다.

⑷인식된 모든 자산과 부채를 측정할 때 일반기업회계기준을 적용한다.

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개시 일반기업회계기준 재무상태표에 적용하는 회계정책이 동일한 시점에 적용한 과거 재무보고에서의 회계정책과 다를 수 있다.

이에 따른 조정금액은 일반기업회계기준의 전환일 전에 발생한 거래나 다른 사건 또는 조건에서 비롯된다.

따라서 일반기업회계기준의 전환일에 그 조정금액을 직접 이익잉여금으로(또는 적절하다면 자본의 다른 분류로) 인식한다.

일반기업회계기준 최초채택시에 다음의 거래에 대하여 과거 재무보고에서의 회계처리를 소급하여 변경하지 아니한다.

⑴금융자산 및 금융부채의 제거.

기업의 과거회계기준에 따라 전환일 이전에 제거하였던 금융자산과 금융부채는 일반기업회계기준의 최초채택 시에 인식하지 않는다.

반대로 전환일 이전에 발생한 거래에서 일반기업회계기준에 따랐으면 제거되었을 것이나 기업의 과거회계기준에 따라 제거되지 않았던 금융자산과 금융부채에 대하여, 기업은 일반기업회계기준의 채택 시에 선택에 따라 이를 제거하거나 처분 또는 상환 시까지 계속하여 인식할 수 있다.

⑵위험회피회계.

기업은 전환일에 더 이상 존재하지 않는 위험회피관계에 대하여 일반기업회계기준의 전환일 전의 위험회피회계를 변경하여서는 아니된다.

전환일에 존재하는 위험회피관계에 대해서 기업은 제6장 '금융자산⋅금융부채' 제3절 '파생상품'의 조건에 부합하지 않는 위험회피관계에 대한 위험회피회계의 중단을 위한 요건을 포함하여 제6장 제3절의 위험회피회계의 요구사항을 따라야 한다.

⑶회계 추정치

⑷중단 사업

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최초 일반기업회계기준 재무제표를 작성하면서 다음의 면제조항 중 하나 이상을 선택하여 적용할 수 있다.

⑴사업결합.

최초채택기업은 과거 사업결합(일반기업회계기준 전환일 전에 발생한 사업결합)에 대해 제12장 '사업결합'을 소급적용하지 아니할 수 있다.

그러나 최초채택기업이 제12장에 따라 특정 사업결합을 재작성하는 경우에는 이후에 발생한 모든 사업결합에 대해 재작성하여야 한다.

과거 사업결합에 대하여 소급적용하지 않을 경우, 최초채택기업은 과거회계기준을 적용한 재무제표와 동일한 분류(법적 취득자의 취득, 법적 취득자의 역취득 또는 지분통합)를 유지하며 문단 30.5에 따라 자산과 부채를 인식⋅측정⋅재분류한다.

⑵주식기준보상거래.

최초채택기업은 이 일반기업회계기준의 전환일 이전에 부여된 지분상품 또는 전환일 이전에 결제된 주식기준보상거래로 인한 부채에 대하여 제19장 '주식기준보상'을 적용하지 아니할 수 있다.

⑶간주원가로서의 공정가치.

최초채택기업은 일반기업회계기준으로의 전환일에 유형자산, 투자부동산, 또는 무형자산의 항목을 공정가치로 측정하고 이를 그 시점에 간주원가로서 사용할 수 있다.

다만, 무형자산의 경우에는 활성시장이 존재하는 경우에 적용한다.

⑷간주원가로서의 재평가액.

최초채택기업은 일반기업회계기준 전환일 또는 그 이전에 과거 회계체계에 따른 유형자산, 투자부동산, 또는 무형자산 항목의 재평가액을 재평가일 시점의 간주원가로 사용할 수 있다.

⑸누적환산차이.

제23장 '환율변동효과'에 따라 기업은 일부 환산차이를 자본의 별도항목으로 분류하여야 한다.

최초채택기업은 일반기업회계기준의 전환일에 모든 해외사업장에 대한 누적환산차이를 영(0)으로 간주할 수 있다.

⑹복합금융상품.

제15장 '자본' 문단 15.18은 복합금융상품의 발행시점에 부채요소와 자본요소를 별도로 분리하도록 규정하고 있다.

최초채택기업은 이 일반기업회계기준의 전환일에 부채요소가 더 이상 없는 경우 두 요소를 분리할 필요는 없다.

⑺이연법인세.

최초채택기업은 일반기업회계기준의 전환일에 이연법인세자산이나 부채의 인식에 과도한 원가와 노력이 필요하여 인식이 실무적으로 용이하지 않은 자산이나 부채의 경우, 세무기준액과 장부금액과의 차이와 관련된 이연법인세자산 또는 이연법인세부채를 인식하지 아니할 수 있다.

⑻추출활동.

과거에 추출활동 관련비용을 자산으로 회계처리한 최초채택기업은 석유와 가스 자산(석유와 가스의 탐사, 평가, 개발 또는 생산에 사용되는 것)을 일반기업회계기준의 전환일에 과거에 회계처리한 금액으로 측정할 수 있다.

기업은 제20장 '자산손상'에 따라 일반기업회계기준 전환일에 그 자산에 대한 손상검사를 수행하여야 한다.

⑼리스를 포함한 약정.

최초채택기업은 일반기업회계기준의 전환일에 존재하는 약정에 대하여 동 일자의 사실과 상황에 근거하여 약정에 리스가 포함되어 있는지의 여부를 판단할 수 있다.

⑽유형자산의 원가에 포함된 복구충당부채.

제10장 '유형자산' 문단 10.8⑻에서 유형자산 항목의 원가에는 그 항목의 경제적 사용이 종료된 후에 원상회복을 위하여 그 자산을 제거, 해체하거나 또는 부지를 복원하는 데 소요될 것으로 추정되는 복구원가를 포함한다고 기술하고 있다.

최초채택기업은 그러한 복구원가를 최초에 발생한 시점이 아닌 일반기업회계기준의 전환일을 기준으로 측정할 수 있다.

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문단 30.5에서 요구하는 조정사항 중 하나 이상에 대하여 전환일에 개시 일반기업회계기준 재무상태표를 재작성하는 것이 실무적으로 어려운 경우, 그러한 조정이 실무적으로 재작성이 가능한 가장 이른 기간에 문단 30.5~30.8을 적용하여야 하고, 일반기업회계기준에 따른 최초재무제표를 작성한 기간의 자료와 비교가능하지 않은 과거 표시자료가 식별되도록 하여야 한다.

일반기업회계기준에 따른 최초재무제표를 작성하는 기간 전의 어떤 기간에 대하여 일반기업회계기준에서 요구하는 공시사항의 일부를 실무적으로 제공하는 것이 어려운 경우 그 누락은 공시하여야 한다.

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최초채택기업이 중소기업인 경우

최초 일반기업회계기준 재무제표에서 제31장 '중소기업 회계처리 특례' 중 적용하지 아니한 특례사항은 그 후의 회계연도에 적용할 수 없다.

다만, 과거에 발생한 경우가 없는 새로운 사건이나 거래가 발생한 경우에는 적용할 수 있다.

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공시

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일반기업회계기준으로의 전환에 대한 설명

과거회계기준에서 일반기업회계기준으로의 전환이 보고되는 재무상태, 재무성과와 현금흐름에 어떻게 영향을 미치는지 설명하여야 한다.

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조정

문단 30.11을 따르기 위하여, 최초 일반기업회계기준 재무제표는 다음을 포함하여야 한다.

⑴각 회계정책의 변경 내용의 기술

⑵다음의 각 기준일에 과거회계기준에 따라 보고된 자본에서 일반기업회계기준에 따른 자본으로의 조정

㈎일반기업회계기준 전환일

㈏과거회계기준에 따른 최근 연차재무제표에 표시된 최종 기간의 종료일

⑶과거회계기준에 따른 최근 연차재무제표의 최종기간의 손익을 같은 기간의 일반기업회계기준에 따른 손익으로의 조정

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과거회계기준에 따라 발생한 오류를 발견하는 경우, 문단 30.12⑵와 ⑶의 조정내용은 이러한 오류의 수정과 회계정책의 변경을 구분하여야 한다.

과거기간에 대하여 재무제표를 제공하지 않았던 경우에는 최초 일반기업회계기준 재무제표에 그 사실을 공시한다.

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용어의 정의

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간주원가

특정 일자의 원가나 감가상각후 원가에 대한 대용치로 사용되는 금액. 기업이 특정 일자에 자산이나 부채를 최초로 인식하였고 그 원가가 간주원가와 동일한 것으로 가정하여 후속적으로 감가상각하거나 상각한다.

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개시 일반기업회계기준 재무상태표

일반기업회계기준 전환일의 재무상태표

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과거회계기준

최초채택기업이 일반기업회계기준을 채택하기 직전에 적용한 회계기준

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일반기업회계기준의 최초채택기업

최초 일반기업회계기준 재무제표를 표시하는 기업

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전환일

최초 일반기업회계기준 재무제표에서 일반기업회계기준을 적용한 완전한 비교정보가 표시되는 가장 이른 기간의 개시일

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최초 일반기업회계기준 보고기간

최초 일반기업회계기준 재무제표에 포함된 최종 보고기간

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최초 일반기업회계기준 재무제표

일반기업회계기준을 채택하여 일반기업회계기준을 준수하였다는 명시적이고 제한 없이 기술된 문구를 기재한 최초의 연차재무제표

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적용사례

과거회계기준에 따라 보고된 자본에서 일반기업회계기준에 따른 자본으로의 조정

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배경

기업은 2X14년 1월 1일을 일반기업회계기준 전환일로 하여 2X15년에 일반기업회계기준을 최초로 채택하였다.

과거회계기준에 따라 작성된 최종 재무제표는 2X14년 12월 31일에 종료되는 회계연도이다.

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요구사항의 적용

기업의 최초 일반기업회계기준 재무제표에는 다음에 제시된 조정과 관련 주석사항을 포함한다.

이 사례는 일반기업회계기준 전환일(2X14년 1월 1일)의 자본의 조정을 포함한다.

실무에서는 아래의 차이조정에 있는 조정사항을 추가로 설명하는 회계정책과 보충 분석에 대한 상호참조를 포함하는 것이 유용할 것이다.

만약 일반기업회계기준 최초채택기업이 과거회계기준에 따라 발생한 오류를 발견한다면, 차이조정에서는 오류의 수정과 회계정책의 변경을 구분한다(문단 30.15).

이 사례에서는 오류의 수정에 대한 공시를 설명하지 않는다.

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2X14년 1월 1일의 자본의 차이조정에 대한 주석

1 재고자산은 일반기업회계기준에 따라 400원의 고정 및 변동제조간접비를 포함하나, 과거회계기준에서는 이 제조간접비가 제외되었습니다.

2 감가상각은 과거회계기준에 따른 세법규정의 영향을 받았으나, 일반기업회계기준에 따라 자산의 내용연수를 반영하고 있습니다. 누적조정으로 유형자산의 장부금액이 100원만큼 증가되었습니다.

3 과거회계기준에 따른 무형자산에는 일반기업회계기준에 따른 무형자산의 인식조건을 충족하지 못하여 영업권으로 대체되는 항목 150원을 포함하고 있었습니다.

4 투자자산은 일반기업회계기준에 따라 모두 매도가능증권으로 분류되고 공정가치는 3,891원입니다.

과거회계기준에서는 원가인 3,471원이 장부금액이었습니다. 이로 인한 차익 294원(420원에서 관련 이연법인세 126원 차감)은 매도가능증권평가손익에 포함되어 있습니다.

5 일반기업회계기준에 따라 퇴직급여충당부채 66원이 인식되나, 현금기준을 사용하는 과거회계기준에 따라서는 인식되지 않았습니다.

6 과거회계기준에 따라 본점 활동과 관련하여 구조조정충당부채 250원이 인식되었으나, 일반기업회계기준에 따른 부채의 인식조건을 충족하지 못합니다.

7 상기와 같은 변화로 이연법인세가 다음과 같이 증가하였습니다.

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무형자산에서 영업권(주석 3)으로 재분류된 항목의 2X14년 1월 1일 세무기준액은 동일자의 장부금액과 같기 때문에 재분류로 인하여 이연법인세부채에 미치는 영향은 없습니다.

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2X14년 손익의 차이조정에 대한 주석

1 일반기업회계기준에 따르면 퇴직급여충당부채가 인식되나, 과거회계기준에 따라 인식되지 않았습니다. 퇴직급여충당부채는 2X14년에 100원만큼 증가하였는데, 이로 인하여 매출원가(50원), 판매관리비(50원)가 증가하였습니다.

2 과거회계기준에 따르면 재고자산에 포함되지 않는 고정 및 변동제조간접원가가 일반기업회계기준에 따라 재고자산에 포함되어 매출원가가 47원만큼 증가하였습니다.  

3 감가상각은 과거회계기준에 따라 세법의 영향을 받았으나, 일반기업회계기준에 따르면 자산의 내용연수를 반영하고 있습니다. 2X14년에 미치는 손익효과는 중요하지 않았습니다.

4 2X14년 1월 1일에 과거회계기준에 따라 구조조정충당부채 250원이 인식되었으나, 회계연도 말인 2X14년 12월 31일까지 일반기업회계기준에 따른 인식조건을 충족하지 못하였습니다. 일반기업회계기준에 따르면 이로 인하여 2X14년의 판매관리비가 증가합니다.

5 상기 1∼4의 조정으로 이연법인세비용이 128원 감소합니다.